國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）承諾制定的核心準(zhǔn)則（core standard）于2000年5月經(jīng)證券委員會國際組織（I0SC0）認(rèn)可并向各國資本市場推薦在跨境融資使用后，IASC的聲譽空前提高，不僅倫敦證券交易所公開采用國際會計準(zhǔn)則（IAS），歐盟還公告至2005年全體企業(yè)實施IAS.但是，美國SEC發(fā)表聲明認(rèn)為IAS不是質(zhì)量最好的準(zhǔn)則，言下之意，美國是經(jīng)濟最發(fā)達的國家，因而美國FASB的準(zhǔn)則是質(zhì)量最高的。在此情況下，IASC理事會（IASC Board）于1999年12月決議采納戰(zhàn)略工作組（Strategy Working Party）的未來規(guī)劃建議，同意重組并投票選出7人組成的托管會提名委員會（Nominating Committee），提名委員會主席為時任美國SEC主席Arthur Levitt.提名委員會在2000年1月7日召開了第一次會議，決定設(shè)立由19人組成的托管會（Trustees），其主要職責(zé)是籌集資金、任命人員和日常監(jiān)督。2000年5月22日宣布選出的托管會成員，其主席為美國聯(lián)邦儲備局前主席Paul A.Volcker.2000年5月24日，IASC成員組織通過了重組決定和新章程（Constitution）。2000年6月28日托管會任命英國ASB主席David Tweedie為重組后IASC理事會（IASB）主席，于2001年1月1日起任職。2001年1月25日，托管會又任命了14名理事會成員，于2001年4月1日起任職。此外，準(zhǔn)則咨詢委員會（SAC）和常設(shè)解釋委員會（SIC）也分別于2001年6月25日和2001年12月13日重新委任。由此可以看出，前IASC已被全面重組。那么它在戰(zhàn)略上和政策上的重大調(diào)整到底體現(xiàn)在哪里，重組后的IASC的結(jié)構(gòu)如何，以及我們應(yīng)該以怎樣的態(tài)度去面對重組后的IASC，等等，這些都是我們應(yīng)該關(guān)注的問題。

　　一、國際會計準(zhǔn)則委員會的目標(biāo)變化

　　國際會計準(zhǔn)則委員會重組后的組織名稱保持不變，仍為IASC.但在目標(biāo)方面卻發(fā)生了很大的變化，這可以從前后兩份章程中看出。1992年10月11日通過的IASC章程規(guī)定的目標(biāo)是：（1）本著公眾的利益，制定并發(fā)布編報財務(wù)報表應(yīng)遵循的會計準(zhǔn)則，并推動這些準(zhǔn)則在世界范圍內(nèi)的接受和遵循；（2）為改進和協(xié)調(diào)有關(guān)財務(wù)報表列報的條例、會計準(zhǔn)則和程序廣泛地開展工作。

　　而新的IASC章程所規(guī)定的目標(biāo)則是：（1）本著公眾利益制定一套高質(zhì)量的（high quality）、可理解的（understandable）、具有強制性的（enforceable）全球性的（global）會計準(zhǔn)則，這套準(zhǔn)則將要求在財務(wù)報表以及其他財務(wù)報告中提供高質(zhì)量的、透明的（transparent）且可比的（comparable）信息，以幫助世界資本市場的參與者和其他信息使用者進行經(jīng)濟決策；（2）促使這些準(zhǔn)則得到嚴(yán)格的執(zhí)行；（3）促使世界各國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則得到高質(zhì)量的趨同（convergence）。

　　顯然，重組后的IASC在目標(biāo)上發(fā)生了質(zhì)的飛躍，它在立場上和態(tài)度上發(fā)生了很大的轉(zhuǎn)變。1992年的章程所表明的目標(biāo)在總體上還只是“協(xié)調(diào)”（harmonization）的思想，即：協(xié)調(diào)意味著不同觀點的調(diào)和，盡可能協(xié)商調(diào)整各國會計準(zhǔn)則的差異，達到國際間相互溝通、理解，減少障礙和矛盾。然而，2000年新修訂的章程中有關(guān)目標(biāo)的表述卻是有了革命式的嬗變（1）。因為新章程的目標(biāo)：

　　（1）明確界定了國際會計準(zhǔn)則將是一套高質(zhì)量的、可理解的、具有強制性的單一全球會計準(zhǔn)則。它第一次在章程中使用了“全球會計準(zhǔn)則”這一概念，而且指明這一全球會計準(zhǔn)則是具有強制性的。這表明IASC在戰(zhàn)略上已經(jīng)從協(xié)調(diào)發(fā)展到標(biāo)準(zhǔn)化甚至統(tǒng)一化的傾向。

　?。?）對國際會計準(zhǔn)則的作用表述上也顯得很自信：國際會計準(zhǔn)則是高質(zhì)量的，使用國際會計準(zhǔn)則可以提供可比的、透明的和充分披露的會計信息。

　　（3）強調(diào)了國際會計準(zhǔn)則應(yīng)該得到嚴(yán)格的應(yīng)用和執(zhí)行，不允許偏離。這不同于以往的要求：在1992年的國際會計準(zhǔn)則前言中有這樣一句話，“如果國際會計準(zhǔn)則不同于當(dāng)?shù)貢嫓?zhǔn)則，國際會計準(zhǔn)則委員會的成員應(yīng)該勸說相關(guān)的機構(gòu)（主要是準(zhǔn)則制定機構(gòu)）與國際會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的好處”。這里隱含了這樣一個推定：IASC自己就認(rèn)為企業(yè)有可能因本國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則不一致而不遵循國際會計準(zhǔn)則。

　　（4）正式提出了“趨同”（convergence）的概念。趨同就是標(biāo)準(zhǔn)化、統(tǒng)一化、一體化，也即無論交易或事項在何處發(fā)生或披露，其會計處理和披露應(yīng)是相同的，在世界不同的司法管轄區(qū)相同的經(jīng)濟交易事項應(yīng)使用一致的會計處理方法，這是合情合理的。

　　“全球會計準(zhǔn)則反映了會計職業(yè)界最好的想法，……這些準(zhǔn)則將不是最低的、一般水準(zhǔn)的單純地尋求協(xié)調(diào)的?！瓚{借它們具有最高的職業(yè)素質(zhì)的長處，能獲得世界普遍的支持?！保?）

　　為什么IASC的目標(biāo)會發(fā)生如此大的轉(zhuǎn)變？

　　如果把IASC的目標(biāo)視為其在世界范圍內(nèi)的被認(rèn)可程度的一種自我估量，那么該目標(biāo)就是在特定的世界政治經(jīng)濟環(huán)境下對國際會計準(zhǔn)則的需求與IASC對國際會計準(zhǔn)則的供給能力之間的一種“均衡”，IASC的目標(biāo)演變就是需求與供給的對比關(guān)系發(fā)生較大變化情況下“國際會計準(zhǔn)則市場”所達到的一種“新的均衡”。一般地講，如果跨國公司越強大，資本市場越趨向全球化，會計職業(yè)組織越趨向國際化，諸如世界銀行（WB）、國際貨幣基金組織（IMF）、證券委員會國際組織（I0SC0）等國際性組織的功能日趨健全，那么對國際會計準(zhǔn)則的需求也就越旺盛，進而又促使IASC更有動力推動國際會計準(zhǔn)則的完善。因為國際會計準(zhǔn)則畢竟是一項特殊的商品，它的供給不在于數(shù)量（相反，若有多套IAS相互競爭，那么其中任何一套IAS的權(quán)威性都會被削弱，從而也就不存在真正能在世界通行的IAS），而完全在于是否合乎質(zhì)量要求，不合乎質(zhì)量要求的國際會計準(zhǔn)則供給是一種無效的供給。IASC要真正成為全球性會計準(zhǔn)則的制定者，就必須不斷發(fā)展自己的供給能力，就必須要使IAS是高質(zhì)量的、全球最好的，使其真正成為一項對各成員國具有約束力的行為規(guī)范。

　　近十年來，資本市場日益呈現(xiàn)全球化的態(tài)勢，而資本要在全世界范圍內(nèi)自由流動的首要條件是：以可比的、透明的財務(wù)信息，按最低的成本提供給最有效的使用者。日益強大的經(jīng)濟和技術(shù)力量正迅速地把一國或地區(qū)市場匯合為全球市場，極大地增強了對高質(zhì)量全球會計準(zhǔn)則的需求。正如托管會主席Paul A.Volcker所說：亞洲金融危機及對國際貨幣和資本市場的日益關(guān)注，導(dǎo)致了他們更清楚地認(rèn)識到更加嚴(yán)格的報告準(zhǔn)則與更富效率的國際化審計的重要性；近來，在新興市場經(jīng)濟中缺乏可接受的會計準(zhǔn)則被認(rèn)為是發(fā)生亞洲金融危機的根本原因。正是由于國際社會對全球會計準(zhǔn)則需求的不斷推動，使IASC本身不斷發(fā)展自己的供給能力，這主要表現(xiàn)在：（1）1989年1月IASC公布了著名的E32“財務(wù)報表可比性”（Comparability of Financial Statement），對原有的IAS重新修訂，盡量減少可選擇的會計處理方法，廢除那些被認(rèn)為不可取的方法。至1995年經(jīng)過六年的努力，IASC基本上完成了可比性項目，把準(zhǔn)則中的可選擇的方法從38個減少到15個，對幾乎所有的原IAS作了修訂，為增強財務(wù)報表的可比性作出了實質(zhì)性的努力，為其穩(wěn)定在國際民間組織中制定全球會計準(zhǔn)則的地位起了重要作用。（2）在可比性項目實施的第三年即1993年，IOSCO開始與IASC合作，于1995年達成協(xié)議：IASC承諾于1999年底制定一整套合理、完滿的國際會計核心準(zhǔn)則（包括5大類40項），它是包含所有原則的一個綜合體，以供從事跨國投資和跨國上市的企業(yè)依此編制財務(wù)報表披露信息；1999年IASC完成了核心準(zhǔn)則的制定項目并于2000年5月通過了IOSCO的評估。（3）重組后的IASB已成立了專門的分委會（Sub Committee of the Board）負(fù)責(zé)現(xiàn)存國際會計準(zhǔn)則的改進（improvement）項目，初步確定的改進項目涉及12個準(zhǔn)則，有關(guān)金融工具的兩個準(zhǔn)則（IAS32和IAS39）單獨作為一個改進項目，改進項目的完成必將使IAS向高質(zhì)量的全球性會計準(zhǔn)則再邁出一大步。

　　二、國際會計準(zhǔn)則委員會治理結(jié)構(gòu)的變化

　?。ㄒ唬┲亟M后IASC的治理結(jié)構(gòu)框架。

　　目標(biāo)的實現(xiàn)在很大程度上依賴于采納怎樣的準(zhǔn)則制定程序，而治理結(jié)構(gòu)又是準(zhǔn)則制定程序的執(zhí)行載體，所以，目標(biāo)的實現(xiàn)還取決于它有怎樣的一個治理結(jié)構(gòu)。IASC在新戰(zhàn)略的指引下，采納了一整套完整、充分、嚴(yán)密、穩(wěn)定的與美國FASB相類似的準(zhǔn)則制定程序即允當(dāng)程序（due process）。IASC在準(zhǔn)則制定程序上的重大變化必然與之相適應(yīng)地引致它在治理結(jié)構(gòu)上的重大調(diào)整。重組前IASC結(jié)構(gòu)較為簡單，設(shè)有理事會、咨詢會、籌劃組。理事會承擔(dān)IASC的日常工作，主要批準(zhǔn)IAS和征求意見稿（ED）及其發(fā)布；咨詢組主要與理事會討論IAS的技術(shù)問題，并推動IAS被廣泛認(rèn)可；籌劃組是就每一項目而專門組建的，主要是草擬準(zhǔn)則說明書、征求意見稿及準(zhǔn)則定稿。重組后IASC采用了全新的治理結(jié)構(gòu)，它由托管會、理事會及章程條款規(guī)定由托管會或由理事會任命的其他機構(gòu)共同組成。新的治理結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜，也更合理。國際會計準(zhǔn)則委員會結(jié)構(gòu)示意圖如下：

　　（二）重組后兩個最重要的機構(gòu)：托管會與理事會。

　　根據(jù)新章程規(guī)定，托管會的主要責(zé)任是：（1）保證IASC有充足的財務(wù)支持；（2）監(jiān)督新成立的國際會計準(zhǔn)則委員會；（3）任命理事會和其他相關(guān)機構(gòu)的成員。理事會則必須對IASC的所有技術(shù)問題全權(quán)負(fù)責(zé)，托管會不得對任何技術(shù)問題作出評論或加以干涉；是理事會而非托管會負(fù)責(zé)準(zhǔn)則的制定。托管會主席PaulA.Volcker于2001年6月在美國眾議院資本市場、保險業(yè)及公用企業(yè)分委會上也作了這樣的聲明：“我可以向各位委員及其他相關(guān)利益集團保證，托管會在所有爭論上保持公正的立場，我們將廣泛征求他們的意見。

　?。ㄈ┢渌麢C構(gòu)和人員。

　　除托管會和理事會外，IASC還重新組建常設(shè)解釋委員會和準(zhǔn)則咨詢委員會，均由托管會任命。常設(shè)解釋委員會由12名成員和一名不具投票權(quán)的主席組成，任期為三年，其職責(zé)是解釋國際會計準(zhǔn)則的應(yīng)用、IASC的整體框架以及理事會所要求的其他事項，在解釋公告最終發(fā)布前的合理時間內(nèi)發(fā)布解釋公告草案以征求公眾意見，向理事會報告并取得理事會對最終解釋公告的批準(zhǔn)。準(zhǔn)則咨詢委員會大約由30人組成（本屆有45人），任期也是三年，可以連任，其成員要代表不同的區(qū)域和職業(yè)背景，其主席由理事會的主席兼任。它要舉行討論會，邀請對國際財務(wù)報告感興趣的有關(guān)組織和個人參加，被邀者要代表不同區(qū)域和職業(yè)背景。討論會的目標(biāo)是為理事會決策事項和重要的事項提供建議，把各組織與個人在討論會上有關(guān)準(zhǔn)則制定項目的不同觀點傳達給理事會，以及把其他有關(guān)建議傳達給托管會或理事會。IASC還設(shè)首席執(zhí)行官一名，由理事會主席兼任并由托管會監(jiān)督。首席執(zhí)行官負(fù)責(zé)配備IASC的工作人員，其中包括一名技術(shù)部主任和一名商務(wù)部主任，均由首席執(zhí)行官與托管會溝通后任命。技術(shù)部主任不是理事會成員，他有權(quán)參加理事會和常設(shè)解釋委員會的會議但沒有投票權(quán)；商務(wù)部主任在托管會、行政及財務(wù)人員的監(jiān)督下負(fù)責(zé)出版物、版權(quán)、聯(lián)絡(luò)、籌資等事宜。

　　三、我國應(yīng)如何對待重組后的IASC

　　時至今日，IASC的全面重組已落下帷幕。作為IASC的成員國，面對重組后的IASC，面對“高質(zhì)量、全球性會計準(zhǔn)則”的未來，我們的選擇不外乎如下三者：（1）退出IASC，自力更生，單獨搞獨立的“國家化”會計準(zhǔn)則或會計制度；（2）全盤接受IASC的章程和IASB制定的會計準(zhǔn)則；（3）部分接受國際會計準(zhǔn)則，堅持本國特色的會計標(biāo)準(zhǔn)。

　　看來，我們不可能選擇“退出”的途徑，因為它背離了國家“改革開放”的大方向。在經(jīng)濟全球化的大潮中，會計標(biāo)準(zhǔn)不可能國家化，其后果將是阻礙社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，單獨搞一套“競爭性、敵對性的區(qū)域性的會計準(zhǔn)則顯得沒有意義，其結(jié)果將是導(dǎo)致投資者花費不必要的成本去理解不同區(qū)域會計準(zhǔn)則所造成的差異”（3）。堅持會計標(biāo)準(zhǔn)的國家化必然導(dǎo)致境內(nèi)資本市場不可能為外國投資者認(rèn)可，從而阻礙外資的引入。此外，有人已經(jīng)注意到今后將有更多的國內(nèi)企業(yè)因我國現(xiàn)時會計標(biāo)準(zhǔn)在成本核算上的問題而被進口國追究傾銷責(zé)任，從而成為出口的巨大障礙，這有違我國加入WTO的初衷。

　　至于選擇“部分接受，堅持本國特色”，首先涉及的一個問題便是：什么是我國會計標(biāo)準(zhǔn)的本國特色？現(xiàn)實的情況是在我們的會計準(zhǔn)則中看到的許多所謂本國特色，并非是按我國經(jīng)濟發(fā)展和改革開放的要求設(shè)計出來的，而是過去計劃經(jīng)濟體制的后遺癥，恰恰是需要我們改革的。會計標(biāo)準(zhǔn)是資本市場的一個基礎(chǔ)性構(gòu)件。我國證監(jiān)會主席周小川于2001年4月11日在“政府預(yù)算管理與會計改革”國際研討會上說：“會計準(zhǔn)則作為證券市場如此重要的一個基礎(chǔ)性東西，如果說質(zhì)量不夠高，證券市場就很難說能取得真正意義上的規(guī)范?！痹?001年末中國證監(jiān)會發(fā)布了《公開發(fā)行證券公司的公司信息披露編報規(guī)則第16號——A股公司實行補充審計的暫行規(guī)定》。該規(guī)定要求，公司在首次公開發(fā)行股票并上市，或上市后在證券市場再籌資時，應(yīng)聘請獲中國證監(jiān)會和財政部特別許可的國際會計師事務(wù)所，按國際通行的審計準(zhǔn)則，對其按國際通行的會計和信息披露準(zhǔn)則編制的補充財務(wù)報告進行審計。雖然，中國證監(jiān)會這次提出補充審計方案仍屬一種暫時的權(quán)宜之計，但它的真正用意是要加快中國會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化步伐，恰如有人指出的，這是它的弦外之音。看遠(yuǎn)一點，會計準(zhǔn)則的國際化趨同乃是不可阻擋的歷史潮流。

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　?。?）Samuels ＆ Piper（1985）：一個由弱變強的過程應(yīng)該是“比較—協(xié)調(diào)—標(biāo)準(zhǔn)化（standardization）—統(tǒng)一性（uniformity）”。參閱任明川：會計國際協(xié)調(diào)的含義和實質(zhì)，見《中國注冊會計師》2001年12期。

　?。?）見Paul A.Volcker在美國眾議院的聲明，華盛頓，2001年6月7日。

　?。?）同（2）。