民營醫(yī)院稅收政策解讀

　　我國目前專門針對醫(yī)院的稅收政策概括起來可以用“兩個條款”和“一個文件”來描述。

　　“兩個條款”是指《中華人民共和困營業(yè)稅暫行條例》和《個華人民共和國茁業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中提到的有關(guān)醫(yī)院稅收的兩個條款。

　　“一個文件”則是指財政部、國家稅務(wù)總局2000年7月10下發(fā)的關(guān)于《醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2000]42號）。

　　上述文件把醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行了營利性和非營利性的分類，并規(guī)定了兩者不同的稅收政策。簡單地說，這個文件規(guī)定營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)（包括醫(yī)院，這主要是指民營醫(yī)院，當(dāng)然還有一些小的診所）要照章納稅，但同時給予了3年的免稅照顧。非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)（主要是指公立醫(yī)院）免繳各項(xiàng)稅收。實(shí)際上爭議就是從這里開始的。

　　從稅收的角度來看，我國對民營醫(yī)療機(jī)構(gòu)和公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)是如何來定義的呢？

　　從稅收的角度上來說，目前我國稅收政策中對醫(yī)療機(jī)構(gòu)使用的分類概念是營利和非營利，不是按照投資主體是民間還是國家來劃分的。也就是說，民營醫(yī)療機(jī)構(gòu)只要按照國家非營利醫(yī)療機(jī)構(gòu)的運(yùn)作模式去運(yùn)作，不會因?yàn)樗敲駹I醫(yī)療機(jī)構(gòu)就不能享受非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。同樣，公立醫(yī)院只要它是按照國家營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的運(yùn)作模式去運(yùn)作的，那么也不會因?yàn)樗枪⑨t(yī)療機(jī)構(gòu)就可以享受非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策。

　　而現(xiàn)在的公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)就是非營利性的，這個概念我個人認(rèn)為適用于西方資本主義國家。因?yàn)樵谒麄兡莻€國度里，公立醫(yī)院是用納稅人的稅款建立的，因此他們對這類醫(yī)療機(jī)構(gòu)的定位就是強(qiáng)調(diào)服務(wù)和非營利。

　　而我國絕大部分醫(yī)療機(jī)構(gòu)都是國家投資設(shè)立的公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)。如果把公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)都限定為非營利性的，我個人認(rèn)為不利于國家醫(yī)療體制改革的順利進(jìn)行。所以我認(rèn)為我們國家也應(yīng)該允許一部分公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)改制為營利性的醫(yī)療機(jī)構(gòu)。

　　目前我國營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和非營利性機(jī)構(gòu)在稅收政策上有哪些相同點(diǎn)和不同點(diǎn)？ 有一樣的地方，也有許多不一樣的地方。

　　第一個相同點(diǎn)是根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》文件的規(guī)定，無論營利性和非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的藥房只要分離為獨(dú)立的藥品零售企業(yè)，應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。這個各項(xiàng)稅收主要是指增值稅、企業(yè)所得稅以及和商業(yè)零售企業(yè)有關(guān)的各種小稅費(fèi)。

　　第二個相同點(diǎn)是無論營利性和非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的從業(yè)人員，包括各種兼職的專家教授，其收入均須繳納個人所得稅。

　　我詳細(xì)說一下不同點(diǎn)。首先是營業(yè)稅和企業(yè)所得稅這兩個稅種。營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)有限定條件地免稅二年后，恢復(fù)征收。非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)無條件免稅。第二個不同點(diǎn)在房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船使用稅這三個稅種上，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)有條件地免稅三年后，恢復(fù)征收，而非營利性醫(yī)院無條件免稅。第三個不同點(diǎn)不在于稅種了，而是在稅目上，就是醫(yī)院自產(chǎn)自用的制劑，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)免稅三年后，恢復(fù)征收增值稅，而非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)免稅。

　　現(xiàn)階段大家都非常關(guān)注和在意這些不同點(diǎn)，而且這也是許多業(yè)內(nèi)人士認(rèn)為民營醫(yī)院和公立醫(yī)院不在一個政策起跑線上的主要原因之一。目前我國對營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策是否存在公允問題呢？

　　我們國家目前對營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策不存在不公允的問題。因?yàn)榧热粻I利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)定位是營利，那么照章納稅也就是應(yīng)該的，因?yàn)槟阋部梢赃x擇非營利性的。在這點(diǎn)上需要強(qiáng)調(diào)的是營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的收費(fèi)價格是放開的，而非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)必須按照國家統(tǒng)一定價來執(zhí)行，也就是說國家已經(jīng)放了口子，不能說又要價格放開、又要分紅賺錢還要免稅，這肯定是不可能的。再說如果醫(yī)療行業(yè)開了這個口子，那么類似的如文化、體育等行業(yè)怎么辦？就拿體育事業(yè)來說，搞全民健身，提高國民素質(zhì)，也具有一定的公益性?？审w育產(chǎn)業(yè)同樣要納稅。還有一點(diǎn)，每個部門也都是有利益關(guān)聯(lián)和矛盾沖突的，比如民政部門蓋這個章子的時候他還要好好想想的。所以我個人認(rèn)為問題主要在于國家對營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策存在著重大缺陷及優(yōu)惠政策的引導(dǎo)缺乏系統(tǒng)性，而不是別的。

　　我認(rèn)為目前國家對營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收政策存在著重大缺陷。國家規(guī)定了對營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的醫(yī)療服務(wù)收入免征營業(yè)稅，三年以后恢復(fù)征收營業(yè)稅，但是并沒有明確恢復(fù)征收營業(yè)稅的時間以及按營業(yè)稅的什么稅目和稅率征收營業(yè)稅。根據(jù)國家稅務(wù)總局頒布的《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發(fā)[1993]49號）文件中列舉的營業(yè)稅稅目，醫(yī)療服務(wù)沒有可以對照的稅目可以歸類，這樣也就無法具體按什么稅率計算繳納營業(yè)稅。

　　一般人認(rèn)為，醫(yī)療服務(wù)既然是“服務(wù)”就應(yīng)按照洗浴、餐飲等服務(wù)的“服務(wù)業(yè)稅目”的5％的稅率計算繳納營業(yè)稅。但是歷史上，我國將醫(yī)療衛(wèi)生和文化教育以及體育劃分為一個大系統(tǒng)歸類的，俗稱文教衛(wèi)系統(tǒng)，所以我個人認(rèn)為如果醫(yī)療服務(wù)開始繳納營業(yè)稅，也應(yīng)當(dāng)參照“文化體育業(yè)稅目”的3％的稅率計算繳納營業(yè)稅，而不應(yīng)該按照“服務(wù)業(yè)稅目”的5％的稅率計算繳納。

　　對這個問題，其實(shí)我自己也存在困惑。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》是2000年頒布的文件，按理說，2000年以后新設(shè)立的營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)免稅三年，已經(jīng)有到期的醫(yī)療機(jī)構(gòu)了，在沒有國家稅務(wù)總局頒布的《營業(yè)稅稅目注釋》做依據(jù)的情況之下，是沒有法律法規(guī)依據(jù)進(jìn)行征稅的。在實(shí)際操作中，我廣解到的情況是營利性的醫(yī)療機(jī)構(gòu)都是在按照5％的稅率計算繳納營業(yè)稅的。

　　我剛才說的缺乏系統(tǒng)的優(yōu)惠政策的引導(dǎo)，是相對來說的。我們國家對生產(chǎn)性企業(yè)技術(shù)投入、高科技生產(chǎn)科研企業(yè)的研發(fā)投入、軟件企業(yè)均出臺了一系列的稅收優(yōu)惠政策。因此我個人認(rèn)為，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)其實(shí)更需要在醫(yī)療技術(shù)、設(shè)備及技術(shù)人才上做更多更大的投入，國家要想提高醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的整體技術(shù)水平，應(yīng)當(dāng)也應(yīng)該制定相應(yīng)的稅收優(yōu)惠和扶持政策，比如對高技術(shù)含量的醫(yī)療設(shè)備可以計算加速折舊，對醫(yī)療技術(shù)交流免征稅款等等。

　　現(xiàn)在不應(yīng)該再在性質(zhì)上糾纏不清了。因?yàn)橐霃倪@個方面突破難度是很大的，這樣糾纏下去沒有任何意義。而且也不能解決任何實(shí)際的問題，可以肯定這是一條走不通的路。現(xiàn)在營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)應(yīng)該做的，是在可能的條件下尋找細(xì)節(jié)上的突破口，也就是說應(yīng)該在稅收執(zhí)行的具體操作層面上向政府要政策，比如說跟同類型的行業(yè)相比，還比如說可以在免稅時間、優(yōu)惠時限、稅率等環(huán)節(jié)上多下功夫。

　　一些民營醫(yī)療機(jī)構(gòu)為了規(guī)避稅收而申報非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)，我覺得這是很危險的。雖然這樣可以獲得暫時的利益，但顯然不利于一個醫(yī)院的長遠(yuǎn)發(fā)展，小診所、小醫(yī)院還稍微好一點(diǎn)，那些投資很大的醫(yī)院真的是要冒很大風(fēng)險的。我們國家不像國外，企業(yè)捐贈在財務(wù)制度的稅前列支上有著嚴(yán)格的限制。更重要的是，一旦選擇了非營利性，就是沒有回報的，更不能分紅，但這些大醫(yī)院大都是長線投資，動輒上億，說句大白話，不要求回報扔這么多錢，瘋了？這顯然扭曲了資本投資營利性醫(yī)院的本性。再說抱著投機(jī)的心態(tài)也不是做大事應(yīng)該有的考慮，何況我國市場和政策都有太多不確定的因素。

　　目前征稅情況各地不同。因?yàn)閷?shí)際操作情況不一樣，所以地域性差異很大。用稅收專業(yè)術(shù)語來講，是不是全額征收就不一定了，換句話說就是民營醫(yī)療機(jī)構(gòu)并沒有全部征收到位。當(dāng)然這里面有實(shí)際操作的難度，并不是說民營醫(yī)院故意偷稅漏稅。比如我上面講到的稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有可以相對照的稅率進(jìn)行計算；對醫(yī)院的營業(yè)收入也不能準(zhǔn)確的進(jìn)行核算，因?yàn)獒t(yī)院并沒有使用稅務(wù)統(tǒng)一發(fā)票，如果非要開發(fā)票的話，那又進(jìn)入了一個虛開、高開的怪圈等等，這些都是需要解決的實(shí)際問題。

　　我們知道，醫(yī)院過去一直是事業(yè)單位，所以納稅意識都不是很強(qiáng)，即使后來一些醫(yī)院改制成為民營醫(yī)院，但它們大都與當(dāng)?shù)卣蛨?zhí)法機(jī)關(guān)有著溝通與人脈關(guān)系，因此沒有全額繳納也是大家心照不宣的事。因此從這點(diǎn)上我們不能單單指責(zé)民營醫(yī)院的納稅意識淡薄，關(guān)鍵要創(chuàng)造一個稅收法制的環(huán)境，我認(rèn)為這點(diǎn)非常重要。

　　我國以法律的形式頒布的稅法只有這兩部，其余的都屬于國務(wù)院及各級政府下發(fā)的行政法規(guī)。

　　為什么說稅收法制環(huán)境很重要，我們國家現(xiàn)在要求依法行政，對于執(zhí)法機(jī)關(guān)也同樣如此，問題是必須有法可依。我個人認(rèn)為，國家對于醫(yī)院稅收的有關(guān)政策應(yīng)該以法律的形式進(jìn)一步明晰、明確下來，這樣更宜于操作。

　　從另一個角度來說，稅收法制環(huán)境很重要是因?yàn)椴徽撁駹I醫(yī)院還是投資者，即便現(xiàn)在不交但遲早還是要交的，也就是說不僅要考慮到眼前的利益，還要考慮今后長遠(yuǎn)的利益。過去是事業(yè)單位，稅收政策方面比較人情化，但現(xiàn)在是營利單位，就不能“光拉車不看路”。如果沒有稅收政策、稅收制度的知識或其它一些法律依據(jù)，就要尋找一些專業(yè)的機(jī)構(gòu)來做。我國稅法對“偷稅漏稅”的處罰力度是很大的，如果因?yàn)橐粋€小的失誤而受到處罰那就很不劃算了。

　　在現(xiàn)行稅收環(huán)境下，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)遇到的困難和阻力與民營企業(yè)是一樣的。具體地說，比如企業(yè)所得稅稅前工資扣除標(biāo)準(zhǔn)太低，投資者要為員工的工資交納企業(yè)所得稅；廣告費(fèi)稅前扣除限制標(biāo)準(zhǔn)太低等等。

　　營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)如何處理好稅收問題？換句話民營醫(yī)院如何規(guī)避稅收風(fēng)險。我談幾個我認(rèn)為很重要也是比較具體的方面。

　　首先，我認(rèn)為應(yīng)該建立準(zhǔn)確納稅和控制稅收成本的意識和概念。作為一個營利的機(jī)構(gòu)，向國家繳納合理的稅款是應(yīng)盡的國家義務(wù)，而且我們國家的稅收宗旨是“取之于民、用之于民”。

　　過去許多管理者不重視這個問題，認(rèn)為這是財務(wù)問題，是會計的事，實(shí)際上會計核算只是經(jīng)營結(jié)果的事后描述，是記錄。而稅收是經(jīng)營行為發(fā)生時就必然產(chǎn)生的概念。尤其在現(xiàn)代社會，作為高層決策和管理人員都應(yīng)該有一定的專業(yè)稅收知識。

　　其次，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)要在國家立法環(huán)節(jié)上積極反映其在經(jīng)營過程中為社會做出的貢獻(xiàn)和遇到的困難，爭取最大限度地獲得國家低稅負(fù)的稅收政策。例如：醫(yī)療服務(wù)營業(yè)稅的稅率，應(yīng)該在立法環(huán)節(jié)爭取到3％，再比如廣告費(fèi)支出應(yīng)在立法環(huán)節(jié)爭取到最大限度的扣除限制標(biāo)準(zhǔn)。民營醫(yī)院目前的這種生存環(huán)境使很多民營醫(yī)院在廣告費(fèi)用上投入很大，而企業(yè)所得稅法規(guī)定，廣告經(jīng)營費(fèi)用允許2％的稅前列支，其余部分是不能夠稅前列支的，這就使得在現(xiàn)階段民營醫(yī)院承受起來非常困難，也不利于它的發(fā)展。

　　再次，營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自身在組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、核算形式的確定等方面，應(yīng)該充分研究稅收法律法規(guī)的規(guī)定，最大限度地通過自身經(jīng)營行為的調(diào)整來避免多繳稅款。舉個例子，就拿設(shè)立組織機(jī)構(gòu)來說，設(shè)合伙或獨(dú)資企業(yè)與設(shè)有限責(zé)任公司在繳納企業(yè)所得稅的具體操作層面上就有所不同。