巧用新申報(bào)表做好捐贈(zèng)籌劃
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)），新修訂的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表（以下簡(jiǎn)稱“新申報(bào)表”）從2006年7月1日起在全國(guó)統(tǒng)一使用。舊申報(bào)表（國(guó)稅發(fā)[1998]190號(hào)）同時(shí)停止使用。由于新申報(bào)表對(duì)捐贈(zèng)扣除項(xiàng)目的計(jì)算口徑進(jìn)行了明確和規(guī)范，使得企業(yè)在捐贈(zèng)的同時(shí)可以更好地“按表索驥”進(jìn)行納稅籌劃。
扣除比例不同
舊申報(bào)表只規(guī)定了3％的扣除比例，但根據(jù)新申報(bào)表附表八——《捐贈(zèng)支出明細(xì)表》填列項(xiàng)目，公益救濟(jì)性捐贈(zèng)的扣除比例有100%、10％、3％、1.5％（金融、保險(xiǎn)企業(yè)適用），非公益救濟(jì)性捐贈(zèng)不允許扣除（可視為扣除比例為0％）。這是近年來國(guó)家鼓勵(lì)捐贈(zèng)行為而不斷給予稅收優(yōu)惠的結(jié)果。納稅人通過非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體和國(guó)家機(jī)關(guān)向紅十字事業(yè)、青少年活動(dòng)場(chǎng)所、老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、農(nóng)村義務(wù)教育、教育事業(yè)、寄宿制學(xué)校建設(shè)工程的捐贈(zèng)，可以全額扣除。允許按10％比例扣除的捐贈(zèng)也有具體規(guī)定，在此不再贅述。不允許扣除的非公益救濟(jì)性捐贈(zèng)包括直接向受贈(zèng)人的捐贈(zèng)、各種贊助支出（廣告性的贊助支出按廣告費(fèi)的規(guī)定處理）等，但向第29屆奧運(yùn)會(huì)的贊助可以全額扣除。
納稅人在進(jìn)行捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)充分考慮稅前扣除比例的差異?？鄢壤礁?，捐贈(zèng)所獲得的稅收利益越大。當(dāng)納稅人有不同扣除比例的捐贈(zèng)行為時(shí)，要分項(xiàng)計(jì)算扣除限額。全額扣除的捐贈(zèng)項(xiàng)目，扣除限額與納稅人的實(shí)際捐贈(zèng)支出相等。納稅人有多次捐贈(zèng)行為時(shí)，應(yīng)按扣除比例進(jìn)行歸類，如3％扣除比例的捐贈(zèng)作為一項(xiàng)來計(jì)算扣除限額，并與其實(shí)際捐贈(zèng)支出比較，二者中較小的金額為允許稅前扣除的公益救濟(jì)性捐贈(zèng)額。不同扣除比例（如3％與10％）的捐贈(zèng)行為不能合并計(jì)算扣除限額。舊申報(bào)表未明確是合并計(jì)算還是分項(xiàng)計(jì)算，新申報(bào)表得以改進(jìn)，降低了納稅人的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)在進(jìn)行不同扣除比例的捐贈(zèng)行為時(shí)，納稅人應(yīng)先估算各項(xiàng)的扣除限額，避免出現(xiàn)一項(xiàng)實(shí)際捐贈(zèng)支出遠(yuǎn)大于扣除限額而另一項(xiàng)扣除限額未用足的情況。
扣除基數(shù)變化
新申報(bào)表按照主表第16行“納稅調(diào)整后所得”乘以稅收規(guī)定的扣除比例計(jì)算公益救濟(jì)性捐贈(zèng)的扣除限額，這與舊申報(bào)表按主表第42行“納稅調(diào)整前所得”×3%來計(jì)算相比，扣除基數(shù)發(fā)生了明顯的變化。新申報(bào)表主表“納稅調(diào)整后所得”為“納稅調(diào)整前所得”+“納稅調(diào)整增加額”-“納稅調(diào)整減少額”。納稅人在按企業(yè)所得稅應(yīng)確定的收入總額減去會(huì)計(jì)上確認(rèn)的除捐贈(zèng)外的所有支出項(xiàng)目，以及按照企業(yè)所得稅的規(guī)定應(yīng)確認(rèn)的扣除項(xiàng)目的余額的基礎(chǔ)上，根據(jù)企業(yè)所得稅規(guī)定的調(diào)整項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整后的所得額就為捐贈(zèng)扣除基數(shù)。由于在計(jì)算過程中，作為減項(xiàng)的“營(yíng)業(yè)外支出”要剔除按會(huì)計(jì)制度核算已歸入其中的捐贈(zèng)額（包括公益救濟(jì)性捐贈(zèng)、非公益救濟(jì)性捐贈(zèng)及贊助支出），從而使得企業(yè)計(jì)算捐贈(zèng)時(shí)的扣除基數(shù)比按舊申報(bào)表計(jì)算變大，對(duì)企業(yè)更加有利。
需注意的是，當(dāng)“納稅調(diào)整后所得”小于等于零時(shí)，扣除限額均為零，所有捐贈(zèng)均不得扣除；查補(bǔ)的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)并入所屬年度的應(yīng)納稅所得中，按稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)補(bǔ)稅額，但不得彌補(bǔ)以前年度虧損，不得作為計(jì)算公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)稅前扣除的基數(shù)。
現(xiàn)金捐贈(zèng)有利
企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)可分為現(xiàn)金捐贈(zèng)和實(shí)物捐贈(zèng)。企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品和外購(gòu)的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和有價(jià)證券等用于捐贈(zèng)，會(huì)計(jì)核算上應(yīng)將捐贈(zèng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值及應(yīng)繳納的流轉(zhuǎn)稅等相關(guān)稅費(fèi)作為營(yíng)業(yè)外支出處理；按照稅法規(guī)定應(yīng)將上述捐贈(zèng)事項(xiàng)分解為按公允價(jià)值視同對(duì)外銷售和捐贈(zèng)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理。與實(shí)物捐贈(zèng)相比，現(xiàn)金捐贈(zèng)所導(dǎo)致的現(xiàn)金流出少，對(duì)企業(yè)有利。
例如，某企業(yè)擬通過中國(guó)紅十字會(huì)進(jìn)行公益救濟(jì)性捐贈(zèng)10000元（可以稅前全額扣除）。若捐出現(xiàn)金，由于捐贈(zèng)抵稅作用，實(shí)際的現(xiàn)金流出量為6700元。如果捐出市價(jià)10000元的產(chǎn)品（成本6000元），該企業(yè)會(huì)計(jì)核算為：
借：營(yíng)業(yè)外支出7870元
貸：庫(kù)存商品6000元
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1700元
應(yīng)交稅金——應(yīng)交城建稅119元
其他應(yīng)交款——應(yīng)交教育費(fèi)附加51元
該企業(yè)在申報(bào)所得稅時(shí)，應(yīng)將視同銷售確認(rèn)收入的金額10000元填入新申報(bào)表附表一（1）第14行“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售的收入”，相配比的應(yīng)稅成本6000元填入新申報(bào)表附表二（1）第15行“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售成本”，城建稅和教育費(fèi)附加共計(jì)170元填入新申報(bào)表附表二（1）第11行“相關(guān)稅金及附加”，由此使得應(yīng)稅所得額增加3830元（10000－6000－170）。同時(shí)，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出的7870元不在附表二《成本費(fèi)用明細(xì)表》填報(bào)，而在附表八《捐贈(zèng)支出明細(xì)表》中填報(bào)，且可以在稅前全額扣除。該企業(yè)實(shí)際的現(xiàn)金流出量為7839元[10000+10000×17％－（3830＋7870）×33％]，比現(xiàn)金捐贈(zèng)多出1139元（7839－6700）。