包裝物押金的增值稅處理技巧
包裝物是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中為包裝本企業(yè)產(chǎn)品而儲(chǔ)備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。
包裝物按其儲(chǔ)存保管特點(diǎn)，可分為庫(kù)存包裝物和使用中包裝物兩大類，其中庫(kù)存包裝物按其是否使用過(guò)，庫(kù)存未用包裝物和庫(kù)存己用包裝物。
包裝物按其具體用途可分為：
（1）生產(chǎn)過(guò)程中用于包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物；
（2）隨同產(chǎn)品出售不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；
（3）隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；
（4）出租或出借給購(gòu)買單位的包裝物。
[案例1]
誠(chéng)信財(cái)務(wù)服務(wù)中心受托對(duì)詩(shī)美佳（大連）食品有限公司（系一般納稅人）進(jìn)行賬務(wù)復(fù)查，在出借包裝物押金的賬本中發(fā)現(xiàn)：詩(shī)美佳（大連）食品有限公司因業(yè)務(wù)關(guān)系，2001年借出包裝物給林甸食品銷售有限公司并向林甸食品銷售有限公司收取高出原包裝物進(jìn)價(jià)20％的押金（10000元＋2000元）。2002年，詩(shī)美佳（大連）食品有限公司將逾期末收回包裝物而不再退還的押金12 000元轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入；
詩(shī)美佳（大連）食品有限公司財(cái)務(wù)經(jīng)理皮埃爾說(shuō)，借出的包裝物不是為銷售貨物而出借的，應(yīng)不用計(jì)算繳納增值稅。查核詩(shī)美佳（大連）食品有限公司購(gòu)進(jìn)的該批包裝物都取得增值稅專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，并且進(jìn)項(xiàng)稅額在當(dāng)時(shí)已抵扣了。
[要求解答]
詩(shī)美佳（大連）食品有限公司應(yīng)怎樣處理合法。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》。
[比較分析]
一般納稅人企業(yè)借出包裝物并收取押金，一年后，企業(yè)將逾期未收回的包裝物押金轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入，不再退回。對(duì)此，我們認(rèn)為，該包裝物的所有權(quán)已因此而發(fā)生變化。根據(jù)增值稅暫行條例第一條及其實(shí)施細(xì)則第三條的規(guī)定，屬于銷售貨物的行為。據(jù)此，對(duì)轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入的包裝物押金應(yīng)并人當(dāng)期的銷售收入計(jì)繳增值稅。如果該包裝物不是隨銷售貨物而出售的，可按包裝物的適用稅率計(jì)算。
對(duì)押金計(jì)征增值稅＝12 000×17％＝2 040元。
[特別提示]詩(shī)美佳（大連）食品有限公司在補(bǔ)計(jì)增值稅時(shí)，不能按照對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出來(lái)計(jì)算，即：
10000×17％＝1700元。
詩(shī)美佳（大連）食品有限公司財(cái)務(wù)經(jīng)理皮埃爾問(wèn)：酒類產(chǎn)品包裝物押金也是這樣處理嗎？
誠(chéng)信財(cái)務(wù)服務(wù)中心首席注冊(cè)會(huì)計(jì)師周華洋答：《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問(wèn)題的通知》[財(cái)稅字（1995）053號(hào)]：為了確保國(guó)家的財(cái)政收入，堵塞稅收漏洞，經(jīng)研究決定：。從1995年6月1日起，對(duì)酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還與會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。
[案例2]
君威（鹽城）機(jī)械制造有限公司系增值稅一般納稅人，增值稅適用稅率17％，10月初賬面反映，“包裝物”成本69 000元，“材料成本差異——包裝物”
科目貸方余額3 000元，2002年10月份有關(guān)包裝物收發(fā)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：
（1）購(gòu)進(jìn)包裝物一批，增值稅發(fā)票注明的價(jià)款10 000元，增值稅1 700元，款項(xiàng)以銀行存款支付。該批包裝物的計(jì)劃成本11 000元。
（2）生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物一批，計(jì)劃成本2 000元。
（3）企業(yè)銷售產(chǎn)品時(shí)，領(lǐng)用不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其計(jì)劃成本為500元。
（4）企業(yè)銷售產(chǎn)品時(shí)，領(lǐng)用單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其計(jì)劃成本400元。
（5）倉(cāng)庫(kù)發(fā)出新包裝物一批，出租給購(gòu)貨單位，計(jì)劃成本為4 000元，收到租金702元，存入銀行。
（6）出借新包裝物一批，計(jì)劃成本為2 500元，收到押金351元，存入銀行。
（7）出借包裝物逾期未退，按規(guī)定沒(méi)收押金351元。
（8）出租包裝物收回后，不能繼續(xù)使用而報(bào)廢，收回殘料入庫(kù)，價(jià)值100元。
（9）月末，按本月材料成本差異率計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)本月發(fā)出的包裝物應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悺?br>
[要求解答]
馬土其（北安）機(jī)械制造有限公司的會(huì)計(jì)分錄。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。
[會(huì)計(jì)處理]君威（鹽城）機(jī)械制造有限公司的會(huì)計(jì)分錄如下：
（1）借：材料采購(gòu)——包裝物 10 000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700
貸：銀行存款 11 700
借：包裝物 11 000
貸：材料采購(gòu)——包裝物 10 000
材料成本差異——包裝物 1000
（2）借：生產(chǎn)成本 2 000
貸：包裝物 2 000
（3）借：產(chǎn)品銷售費(fèi)用 500
貸：包裝物 500
（4）借：其他業(yè)務(wù)支出 400
貸：包裝物 400
（5）借：其他業(yè)務(wù)支出 4 000
貸：包裝物 4 000
借：銀行存款 702
貸：其他業(yè)務(wù)收入 600
應(yīng)交增值稅——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 102
（6）借：產(chǎn)品銷售費(fèi)用 2 500
貸：包裝物 2 500
借：銀行存款351貸：其他應(yīng)付款351
（7）借：其他應(yīng)付款 351
貸：其他業(yè)務(wù)收入 300
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 51
（8）借：原材料 100
貸：其他業(yè)務(wù)支出 100
（9）材料成本差異率＝－（3 000＋1000）／（69 000＋11 000）×100％＝－5％
領(lǐng)用包裝物應(yīng)分?jǐn)偛町愵~分別為：
生產(chǎn)領(lǐng)用：2 000×（－5％）＝－100（元）
出售（不單獨(dú)計(jì)價(jià)）：500×（-5％）＝－25（元）
出售（單獨(dú)計(jì)價(jià)）：400＋（－5％）＝－20（元）
出租：4000×（－5％）＝－200（元）
出借：2500×（－5％）＝－125（元）
借：生產(chǎn)成本 100（紅字）
其他業(yè)務(wù)支出 150（紅字）
產(chǎn)品銷售費(fèi)用 220（紅字）
貸：材料成本差異 470（紅字）
［分析指導(dǎo)］
君威（鹽城）機(jī)械制造有限公司包裝物的核算，必須掌握兩點(diǎn)：一是發(fā)出包裝物的成本，應(yīng)按其用途的不同分別進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)；二是采用計(jì)劃成本法核算存貨時(shí)，應(yīng)在期末按照出發(fā)存貨的用途結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異。
包裝物按其儲(chǔ)存保管特點(diǎn)，可分為庫(kù)存包裝物和使用中包裝物兩大類，其中庫(kù)存包裝物按其是否使用過(guò)，庫(kù)存未用包裝物和庫(kù)存己用包裝物。
包裝物按其具體用途可分為：
（1）生產(chǎn)過(guò)程中用于包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物；
（2）隨同產(chǎn)品出售不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；
（3）隨同產(chǎn)品出售單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物；
（4）出租或出借給購(gòu)買單位的包裝物。
[案例1]
誠(chéng)信財(cái)務(wù)服務(wù)中心受托對(duì)詩(shī)美佳（大連）食品有限公司（系一般納稅人）進(jìn)行賬務(wù)復(fù)查，在出借包裝物押金的賬本中發(fā)現(xiàn)：詩(shī)美佳（大連）食品有限公司因業(yè)務(wù)關(guān)系，2001年借出包裝物給林甸食品銷售有限公司并向林甸食品銷售有限公司收取高出原包裝物進(jìn)價(jià)20％的押金（10000元＋2000元）。2002年，詩(shī)美佳（大連）食品有限公司將逾期末收回包裝物而不再退還的押金12 000元轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入；
詩(shī)美佳（大連）食品有限公司財(cái)務(wù)經(jīng)理皮埃爾說(shuō)，借出的包裝物不是為銷售貨物而出借的，應(yīng)不用計(jì)算繳納增值稅。查核詩(shī)美佳（大連）食品有限公司購(gòu)進(jìn)的該批包裝物都取得增值稅專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，并且進(jìn)項(xiàng)稅額在當(dāng)時(shí)已抵扣了。
[要求解答]
詩(shī)美佳（大連）食品有限公司應(yīng)怎樣處理合法。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》。
[比較分析]
一般納稅人企業(yè)借出包裝物并收取押金，一年后，企業(yè)將逾期未收回的包裝物押金轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入，不再退回。對(duì)此，我們認(rèn)為，該包裝物的所有權(quán)已因此而發(fā)生變化。根據(jù)增值稅暫行條例第一條及其實(shí)施細(xì)則第三條的規(guī)定，屬于銷售貨物的行為。據(jù)此，對(duì)轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入的包裝物押金應(yīng)并人當(dāng)期的銷售收入計(jì)繳增值稅。如果該包裝物不是隨銷售貨物而出售的，可按包裝物的適用稅率計(jì)算。
對(duì)押金計(jì)征增值稅＝12 000×17％＝2 040元。
[特別提示]詩(shī)美佳（大連）食品有限公司在補(bǔ)計(jì)增值稅時(shí)，不能按照對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出來(lái)計(jì)算，即：
10000×17％＝1700元。
詩(shī)美佳（大連）食品有限公司財(cái)務(wù)經(jīng)理皮埃爾問(wèn)：酒類產(chǎn)品包裝物押金也是這樣處理嗎？
誠(chéng)信財(cái)務(wù)服務(wù)中心首席注冊(cè)會(huì)計(jì)師周華洋答：《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于酒類產(chǎn)品包裝物押金征稅問(wèn)題的通知》[財(cái)稅字（1995）053號(hào)]：為了確保國(guó)家的財(cái)政收入，堵塞稅收漏洞，經(jīng)研究決定：。從1995年6月1日起，對(duì)酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)銷售酒類產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論押金是否返還與會(huì)計(jì)上如何核算，均需并入酒類產(chǎn)品銷售額中，依酒類產(chǎn)品的適用稅率征收消費(fèi)稅。
[案例2]
君威（鹽城）機(jī)械制造有限公司系增值稅一般納稅人，增值稅適用稅率17％，10月初賬面反映，“包裝物”成本69 000元，“材料成本差異——包裝物”
科目貸方余額3 000元，2002年10月份有關(guān)包裝物收發(fā)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：
（1）購(gòu)進(jìn)包裝物一批，增值稅發(fā)票注明的價(jià)款10 000元，增值稅1 700元，款項(xiàng)以銀行存款支付。該批包裝物的計(jì)劃成本11 000元。
（2）生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物一批，計(jì)劃成本2 000元。
（3）企業(yè)銷售產(chǎn)品時(shí)，領(lǐng)用不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其計(jì)劃成本為500元。
（4）企業(yè)銷售產(chǎn)品時(shí)，領(lǐng)用單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，其計(jì)劃成本400元。
（5）倉(cāng)庫(kù)發(fā)出新包裝物一批，出租給購(gòu)貨單位，計(jì)劃成本為4 000元，收到租金702元，存入銀行。
（6）出借新包裝物一批，計(jì)劃成本為2 500元，收到押金351元，存入銀行。
（7）出借包裝物逾期未退，按規(guī)定沒(méi)收押金351元。
（8）出租包裝物收回后，不能繼續(xù)使用而報(bào)廢，收回殘料入庫(kù)，價(jià)值100元。
（9）月末，按本月材料成本差異率計(jì)算結(jié)轉(zhuǎn)本月發(fā)出的包裝物應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町悺?br>
[要求解答]
馬土其（北安）機(jī)械制造有限公司的會(huì)計(jì)分錄。
[法律依據(jù)]
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》、《中華人民共和國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。
[會(huì)計(jì)處理]君威（鹽城）機(jī)械制造有限公司的會(huì)計(jì)分錄如下：
（1）借：材料采購(gòu)——包裝物 10 000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 1700
貸：銀行存款 11 700
借：包裝物 11 000
貸：材料采購(gòu)——包裝物 10 000
材料成本差異——包裝物 1000
（2）借：生產(chǎn)成本 2 000
貸：包裝物 2 000
（3）借：產(chǎn)品銷售費(fèi)用 500
貸：包裝物 500
（4）借：其他業(yè)務(wù)支出 400
貸：包裝物 400
（5）借：其他業(yè)務(wù)支出 4 000
貸：包裝物 4 000
借：銀行存款 702
貸：其他業(yè)務(wù)收入 600
應(yīng)交增值稅——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 102
（6）借：產(chǎn)品銷售費(fèi)用 2 500
貸：包裝物 2 500
借：銀行存款351貸：其他應(yīng)付款351
（7）借：其他應(yīng)付款 351
貸：其他業(yè)務(wù)收入 300
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 51
（8）借：原材料 100
貸：其他業(yè)務(wù)支出 100
（9）材料成本差異率＝－（3 000＋1000）／（69 000＋11 000）×100％＝－5％
領(lǐng)用包裝物應(yīng)分?jǐn)偛町愵~分別為：
生產(chǎn)領(lǐng)用：2 000×（－5％）＝－100（元）
出售（不單獨(dú)計(jì)價(jià)）：500×（-5％）＝－25（元）
出售（單獨(dú)計(jì)價(jià)）：400＋（－5％）＝－20（元）
出租：4000×（－5％）＝－200（元）
出借：2500×（－5％）＝－125（元）
借：生產(chǎn)成本 100（紅字）
其他業(yè)務(wù)支出 150（紅字）
產(chǎn)品銷售費(fèi)用 220（紅字）
貸：材料成本差異 470（紅字）
［分析指導(dǎo)］
君威（鹽城）機(jī)械制造有限公司包裝物的核算，必須掌握兩點(diǎn)：一是發(fā)出包裝物的成本，應(yīng)按其用途的不同分別進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)；二是采用計(jì)劃成本法核算存貨時(shí)，應(yīng)在期末按照出發(fā)存貨的用途結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異。
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