增值稅稅收籌劃――視同銷售業(yè)務(wù)的稅收籌劃

  《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條列舉了八種視同銷售行為。按照會(huì)計(jì)銷售的確認(rèn)條件,八種視同銷售行為中,有的構(gòu)成會(huì)計(jì)銷售,有的則不構(gòu)成會(huì)計(jì)銷售。對(duì)于構(gòu)成會(huì)計(jì)銷售的,納稅人自然會(huì)按規(guī)定增記企業(yè)的銷售收入,而對(duì)那些不構(gòu)成會(huì)計(jì)銷售的行為,納稅人又該如何進(jìn)行處置呢?納稅人至少有兩種選擇,其一是按照財(cái)政部(94)財(cái)會(huì)字第31號(hào)《企業(yè)執(zhí)行現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度有關(guān)問(wèn)題的解答》處理,即在會(huì)計(jì)處理上按成本結(jié)轉(zhuǎn),不作為銷售處理。其二是按照稅法的規(guī)定及會(huì)計(jì)核算原則進(jìn)行處理,即在發(fā)生視同銷售業(yè)務(wù)時(shí),按照稅法的有關(guān)規(guī)定增記企業(yè)的銷售收入。對(duì)納稅人來(lái)說(shuō),哪一種方法更能有效地減輕稅收負(fù)擔(dān)呢?下面舉例進(jìn)行分析比較。

  假設(shè)某企業(yè)為增值稅一般納稅人。1997年2月份將自產(chǎn)的鋼材用于建造辦公房。

  該批鋼材成本為45萬(wàn)元(不含稅價(jià)),市場(chǎng)售價(jià)為80萬(wàn)元(不含稅價(jià))。該企業(yè)所建辦公房于同年8月份完工并交付使用。

 ?。?)如果納稅人按(94)財(cái)會(huì)字第31號(hào)文處理,則1997年2月份,在移送使用鋼材時(shí),須計(jì)算繳納增值稅為:800000×17%=136000元,其應(yīng)交稅金賬務(wù)處理為:

  借:在建工程  586000

        貸:產(chǎn)成品  450000

            應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅  136000 

    8月份,納稅人將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn),須作會(huì)計(jì)分錄(不考慮其他因素):

  借:固定資產(chǎn)  586000

        貸:在建工程  586000

    年終,企業(yè)進(jìn)行所得稅申報(bào)時(shí),還須按財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅字(1996)79號(hào)文件《關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問(wèn)題的通知》第二條的規(guī)定調(diào)增計(jì)稅利潤(rùn)。該納稅人應(yīng)調(diào)增的計(jì)稅利潤(rùn)為:800000-450000=350000.在不考慮其他因素的情況下,納稅人為視同銷售業(yè)務(wù)須繳納所得稅為:350000×33%=115500元(2)如果納稅人在賬務(wù)處理上作為銷售處理,則1997年2月份,在鋼材移送使用時(shí),應(yīng)計(jì)算繳納增值稅為:800000×17%=136000元,同時(shí)作賬務(wù)處理:

  借:在建工程  936000

        貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅  136000

            產(chǎn)品銷售收入  800000 

    8月份,納稅人將工程交付使用時(shí),須作賬務(wù)處理(不考慮其他因素):

  借:固定資產(chǎn)  936000

        貸:在建工程  936000

    很顯然按第二種方法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,納稅人的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值比第一種方法多出了350000元,假設(shè)該固定資產(chǎn)使用期為20年,預(yù)計(jì)凈殘值率為5%,那么,僅1997年9-12月份就可比選用第一種方法多計(jì)提折舊4156.25元。

  同樣,企業(yè)該筆視同銷售業(yè)務(wù)到年終時(shí)也須計(jì)繳所得稅。該筆業(yè)務(wù)應(yīng)計(jì)繳的所得稅為(此處已不需再作納稅調(diào)整,因?yàn)槠髽I(yè)已經(jīng)做銷售收入處理):(800000-450000-4156.25)×33%=114128.44元與第一種方法相比,選用第二種方法可以少交所得稅1371.56元(4156.25×33%)。實(shí)際上,如果依上述稅收籌劃,納稅人在該固定資產(chǎn)報(bào)廢前,將多提折舊約332500元[350000×(1-5%)],從而少繳納企業(yè)所得稅109725元(332500×33%)。

  很顯然,選擇第二種方法,對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)更能減輕稅收負(fù)擔(dān)。因此,筆者認(rèn)為,當(dāng)納稅人發(fā)生視同銷售業(yè)務(wù)時(shí),最好的辦法仍然是選擇用銷售收入科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。因?yàn)檫@樣能有效地節(jié)稅。
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