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收入準則應用案例：預售商品房的收入確認
〔例〕甲公司是一家中國境內(nèi)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在中國境內(nèi)從事房地產(chǎn)住宅項目的開發(fā)與銷售。甲公司于2×20年 1 月通過招拍掛取得一塊土地使用權，并在該塊土地上開發(fā) A 小區(qū)商品房，于同年 10 月取得預售許可證之后開始預售 A 小區(qū)商品房，預計將于 2×22 年6 月竣工后交付給客戶。2×21 年 3 月 1 日，甲公司和某客戶簽訂商品房買賣合同，將A 小區(qū)的一套商品房預售給購房人該客戶（買受人，下同），付款方式為客戶于合同簽訂日一次性全額支付合同價款。合同的主要條款約定如下：
1. 甲公司向該客戶預售的商品房為：A小區(qū)1 號樓1單元 3 層 303 室；
2. 甲公司不能將該商品房出售給合同約定的購房人之外的其他方；
3. 該商品房應于 2×22 年 7 月31 日前交付給購房人，該商品房在建期間購房人不擁有該商品房的法定所有權，不能將在建商品房用于出售或抵押；4.在下列情形下購房人有權解除合同：（1）購房人所購商品房套內(nèi)建筑面積誤差比絕對值超過3%；（2）甲公司逾期交房超過 30 天；（3）房屋交付后，主體結構質(zhì)量不合格。除上述情形外，如果購房人單方要求解除合同，應當向甲公司支付合同價款的 20%作為違約金。
本例中，甲公司的履約義務為向指定購房人銷售建造的商品房，針對該項履約義務：
（1）甲公司負責建造商品房，商品房在建期間購房人尚未取得相關商品房的法定所有權，購房人并不能夠在甲公司建造商品房的同時即取得并消耗甲公司建造商品房所帶來的經(jīng)濟利益。
（2）甲公司在其自己擁有土地使用權的土地上建造商品房，商品房建造期間購房人尚未取得相關商品房的法定所有權，無法將該在建商品房用于出售或抵押，也無權主導房屋的建設、改變房屋設計或用途，表明購房人不能主導該商品房的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟利益，因此，購房人不能夠控制甲公司履約過程中在建的相關商品房。
（3）合同約定購房人與甲公司銷售的商品房為指定樓棟門牌號的唯一房屋單位，甲公司不能替換向購房人預售的房屋單位，也不能再與購房人之外的其他方簽訂該指定商品房的買賣合同，甲公司將按照合同約定建造房屋并按期交付給購房人，因此，該指定商品房具有不可替代用途。但是，如果購房人單方要求解除合同，僅需向甲公司支付合同價款的 20%作為違約金，表明甲公司并不能夠在整個合同期間內(nèi)任一時點就累計至今已完成的履約部分收取能夠補償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項。
綜合上述情況，甲公司該商品房預售業(yè)務不滿足在某一時段內(nèi)履行履約義務的條件，屬于在某一時點履行的履約義務，甲公司應當在購房人取得該指定商品房控制權時（通常為交付商品房時）確認收入。
需要注意的是，如果因為購房人單方要求或者第三方原因導致解除商品房買賣合同，除非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有權保留預售房款全額并無需返還，且有相關法律法規(guī)支持的，才表明房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)能夠滿足“在整個合同期間內(nèi)有權就累計至今已完成的履約部分收取款項”的條件；在我國相關法律法規(guī)下，即使在商品房買賣合同中沒有約定解約條款，按照《最高人民法院關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》，如果因為購房人單方要求或者第三方原因導致解除商品房買賣合同，購房人支付的違約金金額通常并不能補償在整個合同期間內(nèi)任一時點房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)就累計至今已完成的履約部分已發(fā)生的成本和合理利潤。
分析依據(jù)：《企業(yè)會計準則第14 號——收入》第四條、第十一條等相關規(guī)定；《〈企業(yè)會計準則第14 號——收入〉應用指南2018》第12 頁、第33-40 頁等相關內(nèi)容。
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