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2017年財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準則第22號—金融工具確認和計量》、《企業(yè)會計準則第23號—金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》和《企業(yè)會計準則第24號—套期會計》等三項金融工具會計準則，至今已五年時間，一般的金融資產(chǎn)企業(yè)運用較多都比較熟悉，其稅會差異也比較好掌握，但是“其他權(quán)益工具投資”因為運用的不多，大家對這個金融資產(chǎn)比較陌生。“其他權(quán)益工具投資”存在較大的差異，需要謹慎處理，極容易少繳企業(yè)所得稅，給企業(yè)帶來較大的的稅務(wù)風(fēng)險。下面我們就來看看“其他權(quán)益工具投資”的稅會差異對所得稅的影響。 一、初始確認時的差異 “其他權(quán)益工具投資”是企業(yè)指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資，舊準則是在“可供出售金融資產(chǎn)”科目核算。例如：對被投資單位的影響程度在“重大影響以下”且不以交易為目的的股權(quán)投資，核算在“其他權(quán)益工具投資”科目。準則規(guī)定對于以常規(guī)方式購買金融資產(chǎn)的，企業(yè)應(yīng)當在交易日確認將收到的資產(chǎn)。我們來看以下例子： 2020年3月7日，A公司支付價款2001萬元（含交易費用1萬元），購入B公司發(fā)行的股票400萬股，占B公司表決權(quán)股份的1%，A公司對B公司不具有重大影響，將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資，A、B公司均為居民企業(yè)，A公司適用25%的所得稅稅率，按10%提取法定盈余公積。 （1）2020年3月7日，購入B公司股票的會計分錄： 借：其他權(quán)益工具投資—成本　　2001萬 貸：銀行存款　　　2001萬 稅法規(guī)定，企業(yè)對外進行權(quán)益性投資形成的資產(chǎn)，其投資成本按照以下方式確定：(一)通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本；(二)通過支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為成本。也就是說，稅法規(guī)定的金融資產(chǎn)初始投資成本是公允價值加上交易費用。 從以上例子可以看出，其他權(quán)益工具投資的初始確認不存在稅會差異。 二、持有期間取得收益的差異 會計準則規(guī)定，非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價值計量且變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，一經(jīng)做出，不得隨意撤銷；除了被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，計入當期損益外，其他相關(guān)的利得和損失均應(yīng)當計入其他綜合收益，且后續(xù)不得轉(zhuǎn)入當期損益。 接上例，2021年5月10日，B公司宣布發(fā)放現(xiàn)金股利20萬元。2021年5月25日，收到B公司的現(xiàn)金股利20萬元。2021年6月30日，B公司股票市價為每股5.2元。 （1）2021年5月10日，B公司宣布發(fā)放現(xiàn)金股利20萬元，會計分錄： 借：應(yīng)收股利 20萬 貸：投資收益 20萬 （2）2021年5月25日，收到B公司的現(xiàn)金股利20萬元，會計分錄： 借：銀行存款 20萬 貸：應(yīng)收股利 20萬 《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)當并入企業(yè)所得稅收入總額，所以通常情況下，其他權(quán)益工具投資持有期間取得的收益會計上確認投資收益，稅法上也確認為投資收益，不存在稅會差異，但是需要注意的是，如果符合免稅收入的相關(guān)規(guī)定，是不需要繳納企業(yè)所得稅的。 《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，對符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益以及在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第八十三條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益；股息、紅利等權(quán)益性投資收益不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。本例中，A公司持有B公司股票已超過12個月，可以享受免稅優(yōu)惠，此時應(yīng)調(diào)減當年度的應(yīng)交企業(yè)所得稅。 （3）2021年6月30日，B公司股票市價為每股5.2元，會計分錄： 借：其他權(quán)益工具投資—公允價值變動　79萬 貸：其他綜合收益 79萬 （4）針對資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異，確認可抵扣暫時性差異，會計分錄： 借：其他綜合收益 19.75萬 貸：遞延所得稅負債19.75萬 金融工具準則下“其他權(quán)益工具投資”公允價值變動計入其他綜合收益，該持有收益對利潤表沒有影響，稅法角度也不認可持有期間收益，因此所得稅費用和應(yīng)交所得稅沒有差異。 三、處置時的差異 金融工具準則規(guī)定將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的，當該金融資產(chǎn)終止確認時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應(yīng)當從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入留存收益。 接上例，2021年11月20日，A公司由于某特殊原因，以每股5.5元的價格將股票全部轉(zhuǎn)讓。 （1）2021年11月20日，A公司以每股5.5元的價格將股票全部轉(zhuǎn)讓，會計分錄： 借：銀行存款　 2200萬 其他綜合收益 79萬 　貸：其他權(quán)益工具投資—成本　　2001萬 其他權(quán)益工具投資—公允價值變動 79萬 盈余公積 19.90萬 利潤分配—未分配利潤 179.10萬 借：遞延所得稅負債19.75萬 貸：盈余公積1.975萬 利潤分配—未分配利潤 17.775萬 從上面例題可以看出，處置其他權(quán)益工具投資，是不會對當期損益產(chǎn)生影響的。而稅法的規(guī)定是，所有投資資產(chǎn)的處置，都應(yīng)該作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，把其處置的損益計入當期應(yīng)納稅所得額中。企業(yè)所得稅納稅申報是以利潤表為基礎(chǔ)的，加上納稅調(diào)整項目按適用稅率計算得出應(yīng)納企業(yè)所得稅。由于處置“其他權(quán)益工具投資”未影響本年利潤，極容易被忽視，所以在本期如果發(fā)生過其他權(quán)益工具投資的處置行為，還應(yīng)計提應(yīng)交企業(yè)所得稅。 （2）計提企業(yè)所得稅，會計分錄： 借：盈余公積 4.975萬 利潤分配—未分配利潤 44.775萬 貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 49.75萬【（2200-2001）*25%】 綜上，“其他權(quán)益工具投資”持有期間取得的分紅收入在滿足免稅條件下會影響企業(yè)應(yīng)交企業(yè)所得稅，在處置環(huán)節(jié)也會影響應(yīng)交企業(yè)所得稅，其他環(huán)節(jié)雖存在稅會差異但不影響應(yīng)交企業(yè)所得稅。由于處置環(huán)節(jié)的特殊會計處理造成稅會之間的重大差異，是稅務(wù)機關(guān)在后續(xù)管理過程中重點風(fēng)險評估的對象，企業(yè)需重點關(guān)注。