“營(yíng)改增”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的效應(yīng)分析與行業(yè)對(duì)策研究

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)主要從事驗(yàn)資、審計(jì)、咨詢等相關(guān)服務(wù)，在稅收上屬于鑒證和咨詢服務(wù)，是本次“營(yíng)改增”中“現(xiàn)代服務(wù)業(yè)”范圍。本文將簡(jiǎn)要分析“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的效應(yīng)和影響，并提出相應(yīng)的對(duì)策建議。

　　一、效應(yīng)分析

　　“營(yíng)改增”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的效應(yīng)主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：一是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)影響；二是稅收負(fù)擔(dān)變化和轉(zhuǎn)嫁對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)供求的營(yíng)銷(xiāo)產(chǎn)生影響；三是對(duì)行業(yè)內(nèi)事務(wù)所之間競(jìng)爭(zhēng)的影響。

　　1、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)影響。第一，一般計(jì)征方式下的影響分析。一般計(jì)征方式就是“營(yíng)改增”后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所達(dá)到一般納稅人條件，選擇認(rèn)定一般納稅人資格，按照銷(xiāo)項(xiàng)稅額扣減進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)征增值稅。按照方案，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)增值稅稅率為6%，原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅稅率為5%，考慮不含稅價(jià)格，“營(yíng)改增”后注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，其名義稅率上升了0.67個(gè)百分點(diǎn)；由于沒(méi)有全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的物耗統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，無(wú)法較為準(zhǔn)確估算按一般計(jì)稅方式計(jì)稅的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的稅負(fù)。2006年某會(huì)計(jì)師事務(wù)所的可抵扣購(gòu)進(jìn)項(xiàng)目金額占到營(yíng)業(yè)收入的0.92%，主要組成為辦公紙張占0.01%，電費(fèi)0.30%，修理費(fèi)0.21%，打印機(jī)、電腦等折舊費(fèi)0.40%1，如果把較長(zhǎng)時(shí)期折舊理解為可抵扣的固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)，上述物耗占大約1%的水平（考慮員工工資與物耗價(jià)格成比例增長(zhǎng)，2012年物耗比率也大約為1%），影響稅負(fù)約為0.15個(gè)百分點(diǎn)，依此計(jì)算，按一般計(jì)稅方式的會(huì)計(jì)師事務(wù)所稅負(fù)率約為5.85%.2012年全國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)總收入483.68億元2，假定全部為境內(nèi)業(yè)務(wù)收入（下同），估算繳納營(yíng)業(yè)稅24.8410億元，考慮不含稅因素，2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)不含稅收入為460.65億元，假設(shè)該行業(yè)全部按一般方式計(jì)征增值稅，估算繳納增值稅26.9479億元，2012年模擬“營(yíng)改增”后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)增值稅比營(yíng)業(yè)稅增加2.7639億元稅收負(fù)擔(dān)，增長(zhǎng)幅度為11.13%.按照服務(wù)收入年均增幅20%計(jì)算，2013年該行業(yè)增值稅比營(yíng)業(yè)稅增加3.2439億元稅收負(fù)擔(dān)。第二，簡(jiǎn)易計(jì)征方式下的影響分析。簡(jiǎn)易計(jì)征方式就是會(huì)計(jì)師事務(wù)所達(dá)不到到一般納稅人條件，或者達(dá)到一般納稅人條件仍選擇簡(jiǎn)易方式計(jì)征增值稅。簡(jiǎn)易計(jì)征方式的增值稅征收率為3%.該方式下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所稅負(fù)為原來(lái)下降了2.09個(gè)百分點(diǎn)，下降幅度為41.80%.第三，綜合計(jì)算注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)稅負(fù)變化。由于缺乏超過(guò)500萬(wàn)元營(yíng)業(yè)收入的稅務(wù)所信息和對(duì)應(yīng)的營(yíng)業(yè)收入資料，以及一般納稅人事務(wù)所如何選擇征收方式，我們難以給出確定的結(jié)論。我們按照其他行業(yè)的推定，結(jié)合該行業(yè)知識(shí)水平高、較為客觀、理性的特點(diǎn)，比企業(yè)更容易達(dá)到一般納稅人核算要求的特點(diǎn)，我們估計(jì)20%的營(yíng)業(yè)收入來(lái)自于簡(jiǎn)易方式計(jì)征，80%的營(yíng)業(yè)收入來(lái)自于一般方式計(jì)征（簡(jiǎn)記為“20%+80%”模式，下同）。那么，模擬2012年“營(yíng)改增”后，該行業(yè)估算繳納增值稅24.32億元，增值稅比營(yíng)業(yè)稅增加了10.08億元，增長(zhǎng)幅度為70.72%；2013年?duì)I業(yè)收入亦按20%增長(zhǎng)，該行業(yè)繳納增值稅29.19億元，增值稅比營(yíng)業(yè)稅增加了12.09億元，增長(zhǎng)幅度亦為70.72%.如果分別選擇按照“10%+90%”、“30%+70%”、“40%+60%”、“50%+50%”、“60%+40%”、“70%+30%”、“80%+20%”、“90%+10%”模式，模擬估算2012年稅收負(fù)擔(dān)增加11.39億元、8.76億元、7.45億元、6.14億元、4.82億元、3.51億元、2.20億元和0.89億元，對(duì)應(yīng)的增長(zhǎng)幅度由79.94個(gè)百分點(diǎn)逐步下降到6.22個(gè)百分點(diǎn)。

　　2、“營(yíng)改增”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)供求量和盈利水平的影響。第一，對(duì)營(yíng)業(yè)收入的影響。增值稅是價(jià)外稅，按一般計(jì)稅方法征收的企業(yè)可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，接受服務(wù)方的一般納稅人可以據(jù)此抵扣。在目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師市場(chǎng)屬于供方市場(chǎng)條件下，“營(yíng)改增”后注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)對(duì)增值稅納稅人企業(yè)提供服務(wù)的稅收負(fù)擔(dān)可以全部轉(zhuǎn)嫁到接受服務(wù)方。第二，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)盈利水平的影響。“營(yíng)改增”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)實(shí)質(zhì)是一項(xiàng)減稅政策，無(wú)疑會(huì)提高該行業(yè)的盈利水平。如果不考慮轉(zhuǎn)嫁稅收負(fù)擔(dān)對(duì)價(jià)格的影響，將2012年的接受服務(wù)方支付含稅價(jià)格等額轉(zhuǎn)換為模擬“營(yíng)改增”后的不含稅價(jià)格，該行業(yè)一般納稅人按一般計(jì)稅方式計(jì)算負(fù)擔(dān)的稅收就轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)利潤(rùn)。如果按照“10%+90%”、“20%+80%”、“30%+70%”、“40%+60%”、“50%+50%”、“60%+40%”、“70%+30%”、“80%+20%”、“90%+10%”模式，模擬估算2012年利潤(rùn)增加24.25億元、21.56億元、18.86億元、16.17億元、13.47億元、10.78億元、8.08億元、5.39億元和2.69億元，對(duì)應(yīng)的利潤(rùn)增長(zhǎng)幅度分別為35.10%、31.20%、27.30%、23.40%、19.50%、15.60%、11.70%和7.80%.這表明，對(duì)整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)來(lái)說(shuō)，稅收負(fù)擔(dān)增幅越大，利潤(rùn)的增幅也越大。這和一般的理解不同，但顯而易見(jiàn)，增值額較大，說(shuō)明事務(wù)所有較強(qiáng)的定價(jià)能力，盈利水平更高。

　　3、 對(duì)行業(yè)內(nèi)稅務(wù)所之間競(jìng)爭(zhēng)的影響。上面的分析主要圍繞宏觀進(jìn)行，但是，由于每個(gè)事務(wù)所的市場(chǎng)地位不一、管理水平存在差異，“營(yíng)改增”對(duì)行業(yè)內(nèi)的競(jìng)爭(zhēng)會(huì)生產(chǎn)較大影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是知識(shí)密集型的專(zhuān)業(yè)技術(shù)服務(wù)行業(yè)，近年的市場(chǎng)分化形成了典型的“二八現(xiàn)象”，即營(yíng)業(yè)收入排前20%的事務(wù)所，其累計(jì)營(yíng)業(yè)收入達(dá)到了全行業(yè)營(yíng)業(yè)收入的80%.“營(yíng)改增”后，對(duì)員工業(yè)務(wù)素質(zhì)高、管理規(guī)范、市場(chǎng)份額大的事務(wù)所更為有利，具有典型的馬太效應(yīng)，強(qiáng)者更強(qiáng)。估計(jì) “營(yíng)改增”后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)更為激勵(lì)，并購(gòu)重組力度可能加大。

　　二、行業(yè)對(duì)策建議

　　1、會(huì)計(jì)師事務(wù)所要加大對(duì)“營(yíng)改增”政策的分析研究和增值稅政策的宣傳。首先，每個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所要結(jié)合自己的業(yè)務(wù)資源和業(yè)務(wù)構(gòu)成、成本費(fèi)用結(jié)構(gòu)和綜合抵扣水平，在符合條例規(guī)定下，合理選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方式或者一般計(jì)稅方式。一般來(lái)說(shuō)，事務(wù)所主要服務(wù)對(duì)象為一般計(jì)稅方式的增值稅一般納稅人，建議申請(qǐng)認(rèn)定為按一般計(jì)稅方式的增值稅一般納稅人；事務(wù)所主要服務(wù)對(duì)象為非增值稅納稅人和簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的增值稅納稅人，建議采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方式。其次，結(jié)合客戶需求，分析“營(yíng)改增”的市場(chǎng)變化，確定自己的營(yíng)銷(xiāo)策略。美國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)務(wù)已經(jīng)進(jìn)入營(yíng)銷(xiāo)時(shí)代3.我們預(yù)計(jì)，未來(lái)咨詢業(yè)務(wù)和稅務(wù)顧問(wèn)業(yè)務(wù)呈現(xiàn)較大幅度增長(zhǎng)甚至出現(xiàn)“井噴”現(xiàn)象。再次，加大增值稅政策的宣傳。增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額可以在一般納稅人的服務(wù)對(duì)象中抵扣，是價(jià)外稅。事務(wù)所的宣傳將國(guó)家“營(yíng)改增”的減稅政策轉(zhuǎn)化為服務(wù)價(jià)格的“真金白銀”，獲得實(shí)實(shí)在在的好處。

　　2、一般計(jì)稅方式的一般納稅人會(huì)計(jì)師事務(wù)所，可以采取一定的財(cái)務(wù)管理和業(yè)務(wù)管理策略，有效降低會(huì)計(jì)師事務(wù)所的增值稅實(shí)際稅負(fù)。第一，部分業(yè)務(wù)外包。如將宣傳廣告（含創(chuàng)意）、數(shù)據(jù)管理等非核心業(yè)務(wù)外包給按一般計(jì)稅方式的一般納稅人，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票進(jìn)行抵扣。既培育和提升會(huì)計(jì)師事務(wù)所的核心競(jìng)爭(zhēng)力，又可以降低增值稅稅負(fù)。第二，可以適度提高員工辦公資產(chǎn)配置水平。出于資產(chǎn)的有效管理目的，現(xiàn)行會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)員工的移動(dòng)電腦和業(yè)務(wù)書(shū)籍等一般不予購(gòu)置。從降低增值稅稅負(fù)的角度看，適時(shí)適度購(gòu)置和更新是可行的。第三，在規(guī)定限額內(nèi)，勞保福利宜采取發(fā)放實(shí)物方法來(lái)降低增值稅稅負(fù)。實(shí)證會(huì)表明，購(gòu)進(jìn)可以抵扣的實(shí)物，對(duì)增值稅稅負(fù)的降低效果非常明顯。原因在于實(shí)物（電力）抵扣率遠(yuǎn)高于服務(wù)業(yè)的增值稅稅稅率。

　　3、大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所加快“走出去”步伐。大型會(huì)計(jì)師“走出去”既是在我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的中長(zhǎng)期發(fā)展規(guī)劃要求，也是“營(yíng)改增”的本來(lái)之一。在稅收上，“走出去”的境外服務(wù)收入，可以享受零稅率優(yōu)惠政策，這比原來(lái)的免稅政策更優(yōu)惠，不進(jìn)本環(huán)節(jié)增值稅免征，以前環(huán)節(jié)的增值稅還可以退還。

　　4、簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，走專(zhuān)業(yè)化之路，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師細(xì)化市場(chǎng)來(lái)謀求發(fā)展。很明顯，簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中難具優(yōu)勢(shì)。因此，它們可以選擇非增值稅納稅人和按簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的增值稅納稅人為服務(wù)對(duì)象，尤其可以參與小微企業(yè)的咨詢、鑒證和代理等服務(wù)與政府購(gòu)買(mǎi)的相關(guān)服務(wù)。這一部分市場(chǎng)需求大，業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單，大所難以顧及。換言之，就是把會(huì)計(jì)服務(wù)細(xì)化市場(chǎng)中發(fā)揮自身優(yōu)勢(shì)，謀求發(fā)展。