一、跟蹤審計(jì)的概念

　　什么是跟蹤審計(jì)？跟蹤審計(jì)為什么會(huì)產(chǎn)生？它的本質(zhì)是什么？跟蹤審計(jì)是不是一種新的審計(jì)形式？它的作用是什么？這些問(wèn)題在審計(jì)理論界和審計(jì)實(shí)踐中有不同的理論觀點(diǎn)和實(shí)踐體會(huì)，還沒(méi)有形成廣泛的共識(shí)，這與跟蹤審計(jì)實(shí)踐的廣度、深度不足有關(guān)，人們對(duì)跟蹤審計(jì)還在探索和認(rèn)識(shí)之中。跟蹤審計(jì)的理論研究受制于審計(jì)實(shí)踐的狀況沒(méi)有根本改變。什么是跟蹤審計(jì)？有人說(shuō)跟蹤審計(jì)是事前事中審計(jì)，有人說(shuō)跟蹤審計(jì)是工程項(xiàng)目全過(guò)程的效益審計(jì)，也有人說(shuō)跟蹤審計(jì)是追隨資金和物資流向過(guò)程進(jìn)行的審計(jì)。這些說(shuō)法都有道理，但不全面，他們只是從一個(gè)側(cè)面表述了跟蹤審計(jì)的一些現(xiàn)象和形式，并沒(méi)有深入到本質(zhì)，更沒(méi)有突出跟蹤審計(jì)的特點(diǎn)。

　　我認(rèn)為跟蹤審計(jì)是對(duì)政府、社會(huì)組織和公眾關(guān)注的、重大的、具有時(shí)效性或突發(fā)性的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)，從開(kāi)始至結(jié)束至少分成兩個(gè)以上審計(jì)階段進(jìn)行的一種審計(jì)方式，跟蹤審計(jì)基于財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)，具有績(jī)效審計(jì)的顯著特征，跟蹤審計(jì)本質(zhì)仍是事后審計(jì)。

　　二、跟蹤審計(jì)的產(chǎn)生基礎(chǔ)

　　跟蹤審計(jì)的產(chǎn)生是因?yàn)榻?jīng)濟(jì)發(fā)展和審計(jì)發(fā)展的客觀需要，產(chǎn)生的基礎(chǔ)可以從三個(gè)方面考察。

　　第一是民主法制的需要。劉家義審計(jì)長(zhǎng)說(shuō)“ 現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)是國(guó)家政治制度的組成部分，既是民主法治的產(chǎn)物，也是推進(jìn)民主法治的工具。”社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)也是民主政治和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)框架下履行受托責(zé)任而產(chǎn)生的。跟蹤審計(jì)產(chǎn)生的原因之一是民主發(fā)展的需要。在國(guó)家審計(jì)層面，民主政治的發(fā)展，社會(huì)公眾監(jiān)督政府性資金和社會(huì)公益資金的要求更加具體和及時(shí)，要求政府的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)有高度的公開(kāi)和透明性，尤其對(duì)重要的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，要求及時(shí)全過(guò)程的知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)。如汶川地震后的救災(zāi)資金審計(jì)就采用了跟蹤審計(jì)形式，向社會(huì)及時(shí)公開(kāi)了救災(zāi)資金使用情況。社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域采用的跟蹤審計(jì)形式體現(xiàn)了對(duì)履行信托責(zé)任預(yù)防和及時(shí)性需求。同樣源于民主法制發(fā)展的需要。

　　第二是“中心工作”的需要?？偨Y(jié)我國(guó)25年審計(jì)工作的基本經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)工作必須堅(jiān)持“依法審計(jì)、服務(wù)大局、圍繞中心、突出重點(diǎn)、求真務(wù)實(shí)”的二十字方針。審計(jì)工作要圍繞國(guó)家經(jīng)濟(jì)中心工作進(jìn)行，服務(wù)于改革開(kāi)放的大局，通過(guò)審計(jì)的手段和方法，發(fā)揮免疫系統(tǒng)功能。這是我國(guó)的政治制度對(duì)審計(jì)的總體要求。經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的中心任務(wù)在不同時(shí)期和階段，工作的重點(diǎn)領(lǐng)域和時(shí)效要求是不同的。在現(xiàn)階段，受?chē)?guó)際金融危機(jī)的影響，經(jīng)濟(jì)增速減緩成為突出問(wèn)題，保證經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)和結(jié)構(gòu)調(diào)整是政府和工商界共同努力的中心工作，政府刺激經(jīng)濟(jì)的四萬(wàn)億龐大投資計(jì)劃的實(shí)施、進(jìn)展和效果，對(duì)經(jīng)濟(jì)全局具有重大影響，成為社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)問(wèn)題，計(jì)劃的實(shí)施有迫切的時(shí)效要求，對(duì)這類(lèi)項(xiàng)目的跟蹤審計(jì)成為審計(jì)機(jī)關(guān)的必然選擇。

　　第三是經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)績(jī)效的內(nèi)在需要。胡錦濤總書(shū)記強(qiáng)調(diào)我們的黨和政府要“立黨為公、執(zhí)政為民”，我們政府的權(quán)力是人民賦予的，人民群眾要求政府取之于民的財(cái)富是否用之于民，納稅人的錢(qián)是否管得好、花得值是社會(huì)公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。在工商領(lǐng)域的投資與經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目，投資人高度關(guān)注經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目的實(shí)施和績(jī)效。政府層面和工商領(lǐng)域的信托責(zé)任對(duì)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)效率和效益有內(nèi)在需要，經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)從開(kāi)始至結(jié)束有一個(gè)時(shí)間過(guò)程，特定的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)在這個(gè)過(guò)程結(jié)束后再進(jìn)行審計(jì)，錯(cuò)誤與危害已經(jīng)形成，損失在相當(dāng)程度上已經(jīng)不可避免，而及時(shí)的跟蹤審計(jì)所發(fā)揮的階段性預(yù)防功能是顯著的，跟蹤審計(jì)的存在就成了必然。

　　三、跟蹤審計(jì)的表現(xiàn)形式

　　跟蹤審計(jì)的外在表現(xiàn)形式可以從審計(jì)范圍的選擇、審計(jì)的期間覆蓋和審計(jì)實(shí)施時(shí)間角度來(lái)認(rèn)識(shí)。

　　從審計(jì)的范圍層面來(lái)看，跟蹤審計(jì)一般選擇重大基本建設(shè)工程項(xiàng)目、重要的資金專(zhuān)項(xiàng)、社會(huì)關(guān)注的熱點(diǎn)和焦點(diǎn)事項(xiàng)。為什么跟蹤審計(jì)會(huì)選擇這些范圍內(nèi)的項(xiàng)目？是因?yàn)?，這些項(xiàng)目的重要性和及時(shí)性需要決定的。項(xiàng)目重要，政府和社會(huì)公眾高度關(guān)注其進(jìn)行、進(jìn)展情況，時(shí)效性強(qiáng)，公眾需要及時(shí)知情，對(duì)項(xiàng)目存在的錯(cuò)誤如果不及時(shí)發(fā)現(xiàn)與糾正，更大的危害將無(wú)法避免。在審計(jì)資源有限的情況下，不可能所有項(xiàng)目都進(jìn)行高成本的跟蹤審計(jì)，保證這些重要和特殊的項(xiàng)目實(shí)施跟蹤審計(jì)是合適的。

　　從審計(jì)的期間和覆蓋層面來(lái)看，如果一個(gè)完整的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)可以通俗地劃分成“開(kāi)始”、“進(jìn)行”、“結(jié)束”三個(gè)階段，那么，一次的跟蹤審計(jì)在形式上主要表現(xiàn)在審計(jì)的期間覆蓋“開(kāi)始”、“開(kāi)始”“進(jìn)行”兩個(gè)階段的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容，下一次的跟蹤審計(jì)應(yīng)該順延覆蓋“結(jié)束”或“進(jìn)行”和“結(jié)束”階段的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容。從審計(jì)的方法和技術(shù)手段層面來(lái)看，跟蹤審計(jì)可以采用財(cái)務(wù)財(cái)政收支、經(jīng)濟(jì)責(zé)任和效益審計(jì)的全部審計(jì)手段與方法。

　　四、跟蹤審計(jì)的本質(zhì)屬性

　　跟蹤審計(jì)的本質(zhì)需要從以下幾個(gè)方面來(lái)認(rèn)識(shí)：跟蹤審計(jì)是不是一種新的審計(jì)分類(lèi)？歸屬于哪一種審計(jì)分類(lèi)？什么的審計(jì)才能叫做跟蹤審計(jì)？跟蹤審計(jì)是屬于事前審計(jì)還是事后審計(jì)？

　　我認(rèn)為跟蹤審計(jì)不是一個(gè)單獨(dú)的審計(jì)分類(lèi)。跟蹤審計(jì)既不是單純的財(cái)務(wù)收支審計(jì)，也不是經(jīng)濟(jì)責(zé)任或效益審計(jì)，但具有上述三種審計(jì)的共同特征；在審計(jì)目標(biāo)上，跟蹤審計(jì)具有真實(shí)、合法、合規(guī)、效益、責(zé)任共同目標(biāo)。在審計(jì)技術(shù)方法上也與上述三類(lèi)審計(jì)相同，不需要重新建立跟蹤審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范。跟蹤審計(jì)本質(zhì)屬于財(cái)務(wù)收支審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任、效益審計(jì)的綜合運(yùn)用。是一種方法而不是一種分類(lèi)。

　　跟蹤審計(jì)本質(zhì)屬于事后審計(jì)。按前文表述，將一項(xiàng)完整的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)分成“開(kāi)始”、“進(jìn)行”、“結(jié)束”三個(gè)階段，跟蹤審計(jì)是把經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的“開(kāi)始”、“進(jìn)行”、“結(jié)束”三個(gè)階段切分成兩個(gè)以上審計(jì)階段來(lái)進(jìn)行審計(jì)，也就是說(shuō)，完整的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，以為重要和及時(shí)性需求，在項(xiàng)目進(jìn)行中介入審計(jì)一次或多次，項(xiàng)目結(jié)束時(shí)在完整覆蓋審計(jì)一次，在項(xiàng)目?jī)?nèi)容上實(shí)現(xiàn)全覆蓋。在項(xiàng)目實(shí)施時(shí)間上，從項(xiàng)目開(kāi)始跟蹤審計(jì)直至項(xiàng)目完全結(jié)束的全程跟蹤審計(jì)是跟蹤審計(jì)的特殊形式，這種審計(jì)方式因?yàn)閷徲?jì)成本過(guò)高，一般很少采用。跟蹤審計(jì)只是在完整的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)進(jìn)行中進(jìn)行審計(jì)，對(duì)具體事項(xiàng)而言是事前或事中審計(jì)，因?yàn)橥暾慕?jīng)濟(jì)事項(xiàng)沒(méi)有全部完成。但對(duì)審計(jì)實(shí)施而言，跟蹤審計(jì)是對(duì)被審計(jì)單位的已經(jīng)發(fā)生并記錄的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)，沒(méi)有發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，審計(jì)是不進(jìn)行審計(jì)和評(píng)價(jià)的，所以跟蹤審計(jì)本質(zhì)仍然是事后審計(jì)。嚴(yán)格說(shuō)，如果一個(gè)完整的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)僅僅跟蹤審計(jì)了部分內(nèi)容，沒(méi)有實(shí)現(xiàn)內(nèi)容上的完整覆蓋，沒(méi)有完整地跟蹤經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容，不能稱為跟蹤審計(jì)。