一、引言

　　審計實務(wù)操作中一個非常重要的方面就是重要性水平的把握和風(fēng)險評估，概念性的知識大家都知道，而在實務(wù)操作中，很多注冊會計師仍然覺得很困惑，大家需要的不是簡單的理念，而是需要具體操作的指引。在本文中，我們在進一步闡述基本概念的基礎(chǔ)上，重點探討實務(wù)中的具體操作。

　　二、重要性水平的把握

　　（一）何為重要？何為不重要？

　　重要性水平是財務(wù)審計中的一個重要的基礎(chǔ)性概念。重要性水平的應(yīng)用貫穿于整個審計過程的始終，對于科學(xué)地制定審計計劃、確定抽查的樣本規(guī)模和提出審計評價意見都有重要影響?！?a target="_blank" href="http://yinshua168.com.cn/new/63/66/2006/2/li54971240242260021802-0.htm">中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1221號——重要性》第三條明確指出：重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表做出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的。國際會計準(zhǔn)則認(rèn)為；重要性取決于事項的規(guī)?；蛟谔囟ㄟz漏或錯誤陳述環(huán)境下被判斷的錯誤程度。

　　因此，重要性提供的實際是一個門檻或截止點。一般地，如果某事項被忽略、未揭露或錯誤闡述將可能明顯地歪曲財務(wù)信息，或影響財務(wù)報表使用者的決策，那么它將被認(rèn)為是重要的。但是，對重要性不能制定出把專業(yè)判斷經(jīng)驗都考慮在內(nèi)的一般準(zhǔn)則，也就是說實際上是很難用一個具體的指標(biāo)將重要性全部概括。實務(wù)中，在無權(quán)威性規(guī)范或決定重要性最小金額的情況下，現(xiàn)有的會計師事務(wù)所特別是中小事務(wù)所，幾乎很少運用量化的指標(biāo)，許多審計人員都是根據(jù)個人感覺或?qū)I(yè)經(jīng)驗來判斷重要性。但這樣操作模式帶來的后果是，重要性的判斷更多地依賴于審計人員的個人經(jīng)驗。可問題是一般注冊會計師特別是審計助理的從業(yè)經(jīng)歷使其往往沒有決策的經(jīng)驗，很難站在報告使用者的立場來分析何為重要，何為不重要？因此，注冊會計師非常需要量化指標(biāo)的指引。

　　審計作為一項評價科學(xué)，有相當(dāng)?shù)膰?yán)肅性。若無統(tǒng)一的量化指標(biāo)進行科學(xué)地評價，審計結(jié)論的權(quán)威性和可比性就很值得懷疑。因此，項目經(jīng)理在擬定審計計劃時，應(yīng)認(rèn)真評定測算重要性水平，并將此量化指標(biāo)傳達給項目組的每個成員，有助于在同一個項目上按統(tǒng)一口徑控制風(fēng)險。

　?。ǘ┲匾越痤~的判斷通常，關(guān)于銷售收入、凈利潤、每股收益、總資產(chǎn)或資本回報率等的金額和趨勢可能對各種使用者都是很重要的。另外，披露事項（例如與關(guān)聯(lián)方的交易）也很重要。同時，注冊會計師應(yīng)通過查看某事項的相對大小，而不是絕對大小來決定它在特定情形下的重要性。例如，同樣的壞賬或失竊對一個大企業(yè)來說，可能影響不大，而對一個小企業(yè)來說，就有可能影響到它的存亡。又如，一個盤存計價錯誤對由此致使收益減半的小企業(yè)可能是重要的，但如果對于一個大企業(yè)的收益只是輕微的影響，那么對這個大企業(yè)來說就是非重要事項。

　　重要性水平通常表示為凈利潤、營業(yè)收入、凈資產(chǎn)或總資產(chǎn)的一定百分比，并據(jù)此確定重要性的金額。特別需要注意的是，報表的重要性水平一定要分解到每一個具體的科目上，這樣現(xiàn)場人員對重要性水平的把握才不至于有大的偏離。

　　（三）考慮對重要性有影響的其他因素

　　1 對按照常規(guī)方法計算的重要性指標(biāo)進行調(diào)整注冊會計師有時應(yīng)根據(jù)具體情況對上述任何預(yù)定的重要性參數(shù)作適當(dāng)調(diào)整，例如：（1）盈利能力不穩(wěn)定時，重要性應(yīng)參考利潤敏感性，而不是絕對利潤來判斷；（2）董事的薪金異常高（常見于企業(yè)所有者自己管理的企業(yè)），可能需要將薪金加回以得到盈利的“正常”水平；（3）財務(wù)報表內(nèi)金額固有的不精確性，對審計重要性可能產(chǎn)生影響，例如，對煤的盤存不可能像審計電視機存貨一樣精確，此外對長期合同中的盈利（已實現(xiàn)盈利和未來盈利）確認(rèn)、壞賬備抵或存貨呆滯的確定，可能帶有很大程度的主觀性；（4）因為主管機構(gòu)的要求，對公眾持股的企業(yè)主體和需要符合監(jiān)管要求的其他被審計單位的重要性判斷，可能會處于上述范圍的更低程度，即要求更嚴(yán)，等等。

　　2 注冊會計師評估重要性時還需考慮被判斷事項的重要程度，而不是簡單的金額大小，例如：（1）一項資產(chǎn)分類錯誤如果只影響廠房和設(shè)備之間的分類，那么它在金額上不是很重要的，但如果它改變了非流動資產(chǎn)和流動資產(chǎn)之間的分類，那么它將會是重要的；（2）某事項在正常情況下，因為金額太小而不需披露或更正，但該事項若產(chǎn)生于不正常或特殊交易時，那么此事項可能會被視為是重要的，等等。

　　3 除絕對金額外，有下列情況存在時，注冊會計師也應(yīng)將其視為重要：（1）某項會計政策的改變，可能對未來年度有重要影響；（2）違背了規(guī)定的會計處理，可能對未來年度產(chǎn)生影響；（3）有理由懷疑是一個嚴(yán)重的錯誤或欺詐；（4）按法定或?qū)I(yè)要求應(yīng)披露的事項，即使該事項被認(rèn)為是不重要的；（5）足以改變趨勢方向或修改趨勢的金額；（6）盈利不足以用于分配股利，（7）一個重要的比率受到嚴(yán)重影響；（8）超過借款合同的限制，等等。

　　當(dāng)計劃審計工作時，注冊會計師應(yīng)該在可能的范圍內(nèi)考慮以上這些事項的影響，以確保當(dāng)決定關(guān)鍵循環(huán)和認(rèn)定時以及決定是否對非關(guān)鍵循環(huán)或認(rèn)定實施審計程序時，對這些事項給予適當(dāng)關(guān)注。

　　三、重要性水平的運用與審計風(fēng)險的評估

　　現(xiàn)代審計不僅重視審計質(zhì)量，同時也講求審計效率。這使得重要性概念在審計中的地位日益突出，而運用重要性概念必然導(dǎo)致審計風(fēng)險的發(fā)生。因此，審計風(fēng)險的高低與注冊會計師對重要性水平的把握密切相關(guān)。

　?。ㄒ唬┳詴嫀熆紤]審計風(fēng)險的原因通過考慮審計風(fēng)險，注冊會計師可以據(jù)此：

　　1 決定是否承接審計業(yè)務(wù)。一般來說，對于存在明顯的審計風(fēng)險及審計風(fēng)險較大的審計業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎地接受委托。

　　2 采取相應(yīng)措施，減少風(fēng)險或把審計風(fēng)險降低到最低程度。

　?。ǘ徲嬶L(fēng)險的內(nèi)容一般地，審計風(fēng)險是由重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險兩個部分組成的。

　　1 重大錯報風(fēng)險重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性。例如，現(xiàn)金交易與存貨相比更易使人敏感地考慮其交易的合法性；同時計提壞賬準(zhǔn)備通常會產(chǎn)生比注銷壞賬更高的風(fēng)險，對重大錯報風(fēng)需要考慮許多主觀的因素，包括全面考慮被審計單位的商業(yè)環(huán)境和戰(zhàn)略決策，與相關(guān)認(rèn)定關(guān)系密切的因素及影響財務(wù)報表的因素。

　　2 檢查風(fēng)險檢查風(fēng)險反映審計程序的有效性，檢查風(fēng)險可由注冊會計師進行改變，而重大錯報風(fēng)險卻不會因注冊會計師改變，它獨立存在于財務(wù)報表審計之外。

　?。ㄈ崉?wù)工作中如何評價審計風(fēng)險

　　具體實務(wù)工作中，項目經(jīng)理可在前期工作階段進行如下調(diào)查，以做出初步評價：

　　1 接受委托后，首先了解公司最近急需解決哪些方面的問題，如資金短缺，急于貸款或是企業(yè)雖然效益較好但是認(rèn)為稅收負(fù)擔(dān)較重，或今年虧損較大但總想維護社會形象，等等，在與財務(wù)人員簡單詢問即可得知。此外，了解一下公司股權(quán)結(jié)構(gòu)，是法人治理還是一個人說了算，與老總交談時也可以了解一下他的品行及對財務(wù)工作的態(tài)度，如果從頭至尾公司老總根本不過問審計工作或與審計人員沒有任何接觸，可以認(rèn)為財務(wù)作為監(jiān)督部門的作用較小，由此可見，對客戶審計動機的了解對判斷重大錯報風(fēng)險非常重要。

　　2 索取公司相關(guān)內(nèi)控制度文件，隨機地抽取某一循環(huán)（選擇程序簡單一些的循環(huán)）如投資循環(huán)，詢問投資決策的制定過程，獲取投資協(xié)議及相關(guān)高層決議，這樣可以對公司在重大方面的內(nèi)控制度有一定的了解，另外，隨機抽查一下憑證，查看原始憑證的手續(xù)完備程度，這樣對公司的控制風(fēng)險就有了初步的評價。

　　當(dāng)然，對風(fēng)險的評估要想比較到位，應(yīng)進行控制測試或?qū)χ匾慕灰籽h(huán)進行穿行測試。對中小事務(wù)所的大多數(shù)客戶來說，內(nèi)部控制的風(fēng)險都較高。特別需要注意的是，在索要各類文件時，平時應(yīng)準(zhǔn)備好常規(guī)需要收集資料的備忘錄，以書面形式提交客戶，應(yīng)注意有許多文件是財務(wù)上沒有保存留底的，需要其他部門的人提供，因此，不能財務(wù)上的人說沒有就簡單的認(rèn)為公司無此類資料，如在作應(yīng)收賬款的替代測試，索要銷售合同，一般都說沒有，在商業(yè)信用普遍缺乏的今天，賒銷時一定會有合同或類似的契約，即使是簡陋的，但是合同往往是銷售部門保管，財務(wù)上有可能確實沒有看過，只憑票做賬。因此，必要時，應(yīng)到相關(guān)部門取證。

　　在對重大錯報風(fēng)險做出評價后，根據(jù)審計風(fēng)險模型，便可以確定可接受的檢查風(fēng)險。

　　四、結(jié)論

　　1 為了有效地進行審計，注冊會計師必須以一個門檻或截止點作為審計判斷的標(biāo)尺，來保證重要的事項均已得到有效的審計，而重要性概念的運用必然導(dǎo)致注冊會計師要接受一定程度的風(fēng)險。事實上，選擇了CPA行業(yè)，就選擇了風(fēng)險，也選擇了奉獻。

　　2 當(dāng)重大錯報風(fēng)險為高或較高時，檢查風(fēng)險為低，首先關(guān)注被審計單位的戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)驗風(fēng)險，不必進行控制測試，直接進行實質(zhì)性程序，即余額測試為主。

　　3 當(dāng)重大錯報風(fēng)險為中時，檢查風(fēng)險為較低，進行簡單的分析程序，對關(guān)鍵循環(huán)采用穿行測試來排除疑點，然后進行實質(zhì)性程序。

　　4 當(dāng)重大錯報風(fēng)險均為低或較低時，檢查風(fēng)險為高，以分析性復(fù)核和交易測試為主，只對關(guān)鍵項目進行實質(zhì)性程序，對非關(guān)鍵項目可以不作審計，只獲取明細表，了解其內(nèi)容即可。