母公司分步處置子公司股權(quán)的賬務(wù)處理
母公司分步處置子公司股權(quán)的賬務(wù)處理如下：
（一）確認(rèn)處置股權(quán)
確認(rèn)處置股權(quán)總的原則是注銷處置股權(quán)的賬面價(jià)值，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損益。具體賬務(wù)處理是：按實(shí)際取得的處置價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，按處置股權(quán)已提減值準(zhǔn)備，借記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，按處置股權(quán)的賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目，按其差額，貸（或借）記“投資收益”科目；如果股權(quán)價(jià)款中包含已確認(rèn)的原子公司已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則以上分錄中還應(yīng)貸記“應(yīng)收股利”科目，且投資收益數(shù)額也需作相應(yīng)變動(dòng)。分步處置的各次交易均作以上分錄。
�。ǘ┳兏Ｓ喙蓹�(quán)的核算方法
如果分步處置后母公司對(duì)子公司未喪失控制權(quán)，則剩余股權(quán)不作賬務(wù)處理；如果在經(jīng)分步交易處置后母公司對(duì)子公司喪失了控制權(quán)，則剩余股權(quán)應(yīng)變更核算方法：
1.如果剩余股權(quán)符合采用權(quán)益法核算的條件，即喪失對(duì)原有子公司控制權(quán)以后，投資企業(yè)（原母公司）對(duì)被投資單位（原子公司）具有共同控制或重大影響的，該項(xiàng)剩余股權(quán)應(yīng)轉(zhuǎn)按權(quán)益法核算，并以剩余股權(quán)的賬面價(jià)值作為剩余股權(quán)的初始投資成本，即：（1）如果處置部分股權(quán)之前已對(duì)該股權(quán)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，則應(yīng)按剩余股權(quán)的賬面價(jià)值，借記“長期股權(quán)投資———成本”科目，按剩余股權(quán)已提減值準(zhǔn)備，借記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，按剩余股權(quán)的賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目；（2）如果處置部分股權(quán)前未提取過減值準(zhǔn)備，則按剩余股權(quán)的賬面余額，借記“長期股權(quán)投資———成本”科目，貸記“長期股權(quán)投資”科目。
由于成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法屬于會(huì)計(jì)政策變更，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)———會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法，分步調(diào)整剩余股權(quán)的賬面價(jià)值：
第一步，追溯調(diào)整剩余股權(quán)在初始投資時(shí)投資成本與按剩余持股比例計(jì)算的原投資時(shí)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，前者大于后者的，不作賬務(wù)處理；前者小于后者的，按其差額，借記“長期股權(quán)投資———成本”科目，貸記“盈余公積”（10%）、“利潤分配———未分配利潤”（90%）科目（假定初始投資發(fā)生在以前年度且當(dāng)年應(yīng)提盈余公積）。
第二步，追溯確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)承擔(dān)原子公司自原投資日至喪失控制權(quán)日這一期間的凈損益剩余份額：（1）按剩余持股比例計(jì)算的原投資日至喪失控制權(quán)當(dāng)期期初原子公司的凈損益中原母公司應(yīng)計(jì)份額，減去原子公司已發(fā)放或已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利應(yīng)計(jì)份額后的余額，借（或貸）記“長期股權(quán)投資———損益調(diào)整”科目，貸（或借）記“盈余公積”、“利潤分配———未分配利潤”科目；（2）按剩余持股比例計(jì)算的喪失控制權(quán)當(dāng)期期初至喪失控制權(quán)日這一期間原子公司實(shí)現(xiàn)凈損益的份額，減去這一期間已發(fā)放或已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利應(yīng)計(jì)份額后的余額，借（或貸）記“長期股權(quán)投資———損益調(diào)整”科目，貸（或借）記“投資收益”科目。
第三步，追溯確認(rèn)原子公司其他權(quán)益變動(dòng)應(yīng)計(jì)份額。原子公司在購買日至喪失控制權(quán)日期間，因除損益以外的原因?qū)е滤姓邫?quán)益發(fā)生變動(dòng)，剩余股權(quán)改為權(quán)益法核算時(shí)，原母公司應(yīng)按剩余持股比例計(jì)算的應(yīng)計(jì)份額，借（或貸）記“長期股權(quán)投資———其他權(quán)益變動(dòng)”科目，貸（或借）記“資本公積———其他資本公積”科目。
經(jīng)上述處理后，剩余股權(quán)應(yīng)按權(quán)益法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)。
2.如果剩余股權(quán)雖然存在，但原母公司對(duì)原子公司已不再具有控制、共同控制或重大影響，不過剩余股權(quán)在活躍市場中具有報(bào)價(jià)、其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，應(yīng)將其從長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為相關(guān)的其他金融資產(chǎn)，即按照剩余股權(quán)的賬面價(jià)值和已提減值準(zhǔn)備，借記“可供出售金融資產(chǎn)”、“交易性金融資產(chǎn)”、“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，按剩余股權(quán)的賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目，并開始采用公允價(jià)值對(duì)剩余股權(quán)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
3.如果憑剩余股權(quán)母公司對(duì)子公司既不具有控制、共同控制或重大影響，而剩余股權(quán)在活躍市場中又沒有報(bào)價(jià)、其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，則仍應(yīng)采用成本法核算。喪失控制權(quán)之前已提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)按其賬面價(jià)值和減值準(zhǔn)備余額，借記“長期股權(quán)投資”、“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，按其賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目。在喪失控制之前沒有提取減值準(zhǔn)備的，剩余股權(quán)不作賬務(wù)處理。
合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)處理
分步處置子公司股權(quán)涉及的合并財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)處理需掌握以下步驟：
�。ㄒ唬┠腹驹诓粏适Э刂茩�(quán)情況下分步處置對(duì)子公司的股權(quán)投資
按照財(cái)會(huì)[2009]16號(hào)和財(cái)會(huì)便[2009]14號(hào)的規(guī)定，母公司在不喪失控制權(quán)的情況下處置對(duì)子公司的股權(quán)投資，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中處置價(jià)款與處置股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有凈資產(chǎn)份額的差額，應(yīng)計(jì)入資本公積（資本溢價(jià)），資本溢價(jià)不足沖減時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整留存收益。
�。ǘ┠腹痉植教幹米庸竟蓹�(quán)直至喪失控制權(quán)的合并報(bào)表的處理
1.剩余股權(quán)的重新計(jì)量：按照《4號(hào)解釋》的規(guī)定，母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對(duì)子公司控制權(quán)的，在合并報(bào)表時(shí)應(yīng)對(duì)剩余股權(quán)按喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值重新計(jì)量，即按照剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，借記或貸記“長期股權(quán)投資”項(xiàng)目，貸記或借記“投資收益”項(xiàng)目。
2.其他綜合收益的確認(rèn)：按照《5號(hào)解釋》的規(guī)定，分步處置對(duì)子公司股權(quán)投資，在喪失控制權(quán)之前，合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)每次均應(yīng)確認(rèn)其他綜合收益，計(jì)算公式為：每次應(yīng)確認(rèn)其他綜合收益=本次處置股權(quán)投資取得的價(jià)款－本次處置時(shí)子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值×本次處置的股權(quán)投資占子公司股份比例。
以上確認(rèn)的其他綜合收益，因?yàn)橐寻趥�(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)的處置損益中并已并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的“投資收益”項(xiàng)目，所以應(yīng)從處置損益中轉(zhuǎn)入資本公積，即借記或貸記“投資收益”項(xiàng)目，貸記或借記“資本公積”項(xiàng)目。
在導(dǎo)致喪失控制權(quán)的那一次處置股權(quán)交易發(fā)生時(shí)，因?yàn)楸敬螒?yīng)確認(rèn)的其他綜合收益也已在母公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)并已并入合并利潤表的“投資收益”項(xiàng)目中，因此只需要將以前確認(rèn)并計(jì)入資本公積的其他綜合收益，一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益，即借記或貸記“資本公積”項(xiàng)目，貸記或借記“投資收益”項(xiàng)目。
分步處置子公司股權(quán)的會(huì)計(jì)處理例解（一）
分步處置子公司股權(quán)的會(huì)計(jì)處理例解（三）