2001年安然公司內部審計人員對賬外負債業(yè)務的揭示以及世通公司內部審計人員對38.5億美元費用違規(guī)列入資本支出項目的揭示，使內部審計的作用得到了政府監(jiān)管部門和社會公眾的肯定，也使企業(yè)的決策層、管理層對內部審計的必要性和重要性有了新的認識。內部審計自此在英美制下的公司治理和揭露財務造假中開始扮演舉足輕重的角色。
與國際上內部審計地位和作用日益重要的局面形成鮮明對照的是，來自中國內部審計協(xié)會公布的統(tǒng)計數據顯示，1998年全國共有10萬個內部審計機構，這一數字到2004年“萎縮”到8.6萬個，近30萬內部審計專（兼）職人員，而到了2006年底，進一步縮減為5.7萬多個，從業(yè)人員減至20.08萬人。
有媒體統(tǒng)計，自賴昌星案發(fā)以來先后有40多個出逃海外的貪官，其中除了七個來自政府機構外，其他均來自國企。因此有學者表示，這充分表明國有企業(yè)“一把手”的監(jiān)督處于空白，內部審計和監(jiān)督無法起到應有的作用。
根據普華永道2007年10月12日發(fā)布的 “內部審計2012”及“內部審計2012-亞太地區(qū)補充篇”等研究報告顯示，亞太地區(qū)的部分企業(yè)都正朝著全球化的目標努力，隨之而來的是對內部控制和公司治理形成更高的要求。企業(yè)為了提升自己在國際資本市場的競爭力，審計負責人需要對其職能和價值進行重新審視與定位，并采納以風險管理為中心的審計方式與理念。
對此，國際內部審計師協(xié)會理事會理事、中國內部審計協(xié)會原副秘書長張玉女士在接受本刊采訪時表示，“準確地說，未來公司的審計負責人必須探索以風險為主導、以控制為主體、以增值為目標的內部審計新模式�！�
隨著本土企業(yè)全球化和資本市場的強勁發(fā)展，CFO與企業(yè)內部審計部門攜手，改變過去單純監(jiān)督與被監(jiān)督的關系，共同為企業(yè)規(guī)避風險發(fā)揮作用的趨勢將愈加明顯。為此，《首席財務官》雜志特別采訪了CFO、CAO和業(yè)界專家，試圖為CFO攜手內審部門提高企業(yè)風險管理的能力找到可操作的路徑。
從“事后控制”到“風險防范”
20世紀80年代以來，內部控制是企業(yè)管理的重要內容，檢查和評價內部控制制度是否充分、有效和具有可操作性是內部審計的重要工作。從1991年開始，世界許多大公司開始了兼并、重組和公司治理的過程，企業(yè)面臨的風險普遍增大。其主要原因是實施國際化發(fā)展戰(zhàn)略使得企業(yè)的控制鏈大大延長；信息技術在經營管理中的廣泛應用導致計算機犯罪增加。在這種情況下，企業(yè)開始注重風險管理，“內部審計的重點也從以制度為基礎審計（英國、澳大利亞等國的提法）或稱內部控制評審（美國和加拿大的提法），轉向風險導向審計�！睆堄窠榻B說。
到企業(yè)兼并重組改革10年后的2001年，許多公司財務丑聞的出現(xiàn)，最終導致《薩班斯-奧克斯利法案》的出臺。按照美國PCAOB和美國證券交易委員會（SEC）的法規(guī)指引，“上市公司的內部審計職能必須有效，否則至少應被視為有關財務報告的內部控制中的重要缺陷，并且是實質性漏洞存在的明顯跡象�！�
目前，我國的國有企業(yè)股份制改革已進入了攻堅階段，在國企改制的過程中同樣面臨著上述在20世紀90年代世界許多大公司兼并、重組和公司治理的過程中遇到的各種風險。而對于正方興未艾的本土民營企業(yè)而言，借助資本的力量進行資產重組和構建更為合理的公司治理結構等都需要內部審計能夠對這一系列新的挑戰(zhàn)應對裕如。而實際上內部審計機構在企業(yè)兼并重組改制的過程中經常成為犧牲品，其主要原因除了內向性服務功能不足外，被訪者一致認同的內審缺乏使之發(fā)揮能量的環(huán)境和合理的公司架構。
對此，賽爾新概念網絡有限公司財務總監(jiān)王萍坦言：“很多情況下還是代理機制不完善導致的，這不是內部審計的問題，而是公司治理的問題�！�
非獨立，不能審計
《首席財務官》雜志在采訪中發(fā)現(xiàn)，內部審計在很多情況下不是淪為董事會手中的“大棒”，就是成為內部矛盾集中的地方。因此，許多企業(yè)出于規(guī)避內部矛盾和成本的考慮通常外包給外部審計機構，而內部審計的部門就形同虛設。
而“薩-奧法案”的重要經驗之一正是保證內部審計的必要性和獨立性。在“安然案”之前，美國的公司治理結構大多為董事會、高級管理層和外部中介審計機構三位一體的結構。安然、世通等公司財務丑聞充分證明了這個結構的主要缺陷是由高級管理層直接聘請外部審計師和決定審計費用，使會計師事務所自身的利益與公司高級管理層密切相關；內部監(jiān)督機制不健全，內部審計缺乏相對獨立性造成的。
“企業(yè)基于規(guī)避內部矛盾和成本時會考慮外包�！蓖跗继寡�。
“薩-奧法案”的頒布彌補了美國公司治理結構的缺陷，要求公司董事會的審計委員會發(fā)揮更加積極的作用，并要求所有上市公司對其內部審計職能是否得到充分發(fā)揮出具有關的證明。該法案規(guī)定審計委員會的職責是：（1）從管理層之外的來源獲得公司信息；公司內部審計直接向審計委員會報告工作；負責處理內部審計和管理層之間的分歧；建立一定程序，確保進行匿名或保密的投訴。（2）事前批準將由外部審計師提供的服務，包括聘用、解聘、監(jiān)管和報酬，在外部審計和管理層之間構成隔離帶。（3）從外部獲得財務咨詢，擁有聘用獨立財務顧問的權利，在處理疑難問題時，可以不受管理層和外部審計的影響等。
在強化公司治理方面，國際內部審計已逐漸形成三種職能趨勢：強化報告關系、協(xié)助董事會完成其職責、評價整個組織的道德環(huán)境。
對于內審職能的正常發(fā)揮，張玉認為，“本土企業(yè)的內審部門首先要改變內部審計機構隸屬于財會部門或總經理的模式，內審機構隸屬于董事會的審計委員會，向審計委員會報告工作。即使這種模式做不到，至少也要實行既向審計委員會報告，也向總經理報告的雙重報告機制。”“內部審計和外部審計的雙重監(jiān)督機制才能為內部控制執(zhí)行的有效性提供制度保障。”張玉特別強調。
有著豐富跨國公司運營經驗的金州環(huán)境股份有限公司COO鄭東生先生曾任公司總審計師，他直言保持內審部門獨立性是內審實施的最重要的組織保障。“有了這種制度安排，內審部門領導人和CFO就是平等的合作伙伴，他們雖然分工不同但目標是一致的，從而有了密切合作的基礎�！�
內審、內控與CFO
內部審計作為企業(yè)內部控制效果的檢測器，控制環(huán)境是內部控制能否生效的最基本要素。在所有影響控制的要素中，公司治理結構不完善，董事會、監(jiān)事會、經理層之間沒有形成相互制約的權力制衡機制，導致少數管理者權力過分集中；管理層缺乏誠信或帶頭逾越內部控制，或缺乏有效的激勵機制等，都會導致內部控制失效。
內部控制的發(fā)展經歷了財務控制、財務控制與管理控制相結合、內部控制與風險管理相融合等幾個階段�！皟炔靠刂婆c風險管理的關系是一枚錢幣的正反兩面：控制適當，風險減少；控制過度，效率降低；缺乏控制或控制無效到處都可能出現(xiàn)風險。內控的效率和有效性是決定審計效果的重要因素。在公司內控體系框架設計中，內控部和各職能部門應實行‘裁判員’和‘運動員’的職責分離。”張玉特別強調說。
對此，中國石油管道公司內部控制辦公室流程與控制科科長滕洪軍認為：“內控的任務是監(jiān)控業(yè)務和財務風險，特別是財務報告目標的可靠性，而內審的職能則是審計內控的有效性，無論是內審還是內控都有許多工作是要和CFO的職責緊密相關的，因此三方之間的攜手合作非常重要�！�
“因為內部控制的執(zhí)行主要是各個部門，尤其是財務部門，所以CFO在內部控制中能夠起到積極的作用。”來自跨國公司的財務總監(jiān)王先生就CFO如何促進內審有效性方面的作用時如是說。
而從內審的角度看，鄭東生坦承“內部審計和其他管理層的關系相處良好的法寶是在平等合作的基礎上，內審部門要多做換位思考，要和各部門建立良好的工作關系，多提改進建議而不是一味的挑毛病，貶低別人抬高自己。既要換位思考，又要站的高看的遠�！�
咨詢師 ：內審新定位
我國會計準則已經基本實現(xiàn)了會計審計準則的國際趨同，但內部審計標準與國際內部審計仍然存在較大的差異。
“首先應該明確在企業(yè)風險管理過程中CFO 、管理層、董事會和內部審計人員各自的職責分工�！睆堄癖硎�。CFO和管理層應對風險管理負責，其職責是制定本企業(yè)的風險管理政策和制度，負責實施并使之發(fā)揮作用；董事會和審計委員會的職責是判斷本企業(yè)風險管理政策和制度的適當性，監(jiān)督風險管理過程中的執(zhí)行效果；內部審計人員的職責是定期進行檢查和評價風險管理過程中的執(zhí)行效果，發(fā)現(xiàn)和分析風險控制缺陷，向CFO、管理層和審計委員會提出改進風險管理的建議。從某種意義上說，這就是風險管理戰(zhàn)略伙伴的關系。 內部審計部門需要“自然嵌入”組織結構，建立良好的風險管理文化，共同處理和解決風險管理所要求的相應技術方法。
張玉指出，內部審計人員應注重在財務報告的準確性、風險管理、評價內部控制的有效性、監(jiān)控外部審計的質量和有效發(fā)揮內部審計作用的五個領域幫助審計委員會有效地履行其職責。
對此，鄭東生的體會是：“傳統(tǒng)的內部審計角色是企業(yè)內部的‘經濟警察’；而在新形勢下，要求內審部門除了繼續(xù)扮演傳統(tǒng)角色外，還要扮演內部咨詢師、制度設計師和風險控制專家的多重角色。從而對內部審計師隊伍的專業(yè)知識、業(yè)務技能、戰(zhàn)略感知、行業(yè)了解等綜合技能提出了更高的要求，由此也引發(fā)了企業(yè)內部審計部門功能的重新定位�！�
此外，評價整個組織的道德環(huán)境也是內審部門的新職責。公司治理過程的有效性在很大程度上取決于企業(yè)文化。內部審計要幫助企業(yè)建立遵守法律的合規(guī)性文化；出現(xiàn)問題時要“吹哨”警告，內審人員就是組織內部的自行檢舉者（whistle-blower）。
對這一新的角色定位，在2007年9月北京召開的亞洲內部審計大會上，國際內部審計師協(xié)會（ Internatinal Internal Audit，IIA）理事會主席蓋瑞。考克斯認為，再健全的法規(guī)體系也無法完全杜絕舞弊事件的發(fā)生，當有多個管理人員共同串通作弊時，設計再好的內控體系也會失效。但是，建立一個長效的能夠持續(xù)發(fā)揮作用的內部控制體系，可以最大限度地降低公司丑聞的發(fā)生，減少企業(yè)舞弊的可能性。
據張玉介紹，過去英國的內部審計部門與財務部門是監(jiān)督與被監(jiān)督的關系，雙方矛盾尖銳�，F(xiàn)在內部審計部門與本公司各部門加強溝通，在保持相對獨立性的情況下，從以往財務部門的對手，轉變?yōu)楹献骰锇�，為財務部門加強內部管理和實現(xiàn)經營目標提供更多幫助。被審計單位是客戶，內部審計部門要為之服務。每年年終，內部審計部門要向公司董事會報告，花費了多少審計資源，做了哪些工作，通過這些工作為本公司的發(fā)展做出了哪些貢獻。
在法國，企業(yè)內部審計的目標是服務企業(yè)，幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)存在的風險并提出規(guī)避風險的建議。內部審計人員從風險分析開始，到對風險領域進行審計，最后與管理層溝通協(xié)商，提出了規(guī)避風險的建議，并監(jiān)督其實施所提出的建議。內部審計部門甚至已經成為一個能直接創(chuàng)造價值的部門。例如，2003年法國鐵路公司內審部門的投入產出比為1：10.內審部門能切實為企業(yè)帶來效益。
此外，有效預防和偵破舞弊事件對所有公司來說都是強制性的法律要求。安然、世通等公司舞弊案件的發(fā)生，除客觀環(huán)境因素外，一個重要原因就是過度使用風險導向內部審計方法進行抽查確認，忽視了對舞弊線索的追查。
“內部控制可以防止錯誤，不能防止舞弊。”王先生坦言。
IIA的相關報告表明，公司舞弊的現(xiàn)狀是：公司每年因舞弊造成的損失占經營業(yè)績的4%~6%之間。目前，IIA發(fā)動全球內部審計師開發(fā)有效預防損失和偵破舞弊的項目，包括編制旨在揭露舞弊的審計計劃，要求關注點應從小單位的舞弊行為轉向整體的舞弊環(huán)境；在完全不同的系統(tǒng)中增加預防舞弊的控制點；增加運營和財務系統(tǒng)以及商務過程的復雜性；尋找可能發(fā)生的舞弊跡象并進行審計，運用持續(xù)性監(jiān)控的方法，有效地偵破舞弊陰謀。要求內部審計師應總結和概括典型的舞弊癥狀與測試方法，通過案例研究，掌握數據分析的技巧，向審計委員會報告控制環(huán)境，在內部審計實務中體現(xiàn)舞弊審計的要求。
普華永道的調研報告顯示，在亞太地區(qū)的許多大企業(yè)根本還沒有設置內審部門，即使有，其職能也只限于簡單的稽核檢查。許多亞太地區(qū)的公司并不急于設立一個具有完善審計職能的內審部門，但是當這些公司開始向全球化擴張時，他們很快就能體會到擁有一個與公司戰(zhàn)略目標和方針一致的、強有力的內部審計部門的價值和好處�；谶@一考慮，68%的亞太地區(qū)的受訪者表示，他們深信未來五年里，首席審計執(zhí)行官在公司內所扮演的角色及價值將越發(fā)重要。而為應對未來的挑戰(zhàn)，內部審計人員應具備的最重要的審計技能是：
1. 數據采集；
2. 風險評估；
3. 信息技術；
4. 風險管理；
5. 舞弊偵察。
對上述新定位，目前國內大多企業(yè)的狀況是“有認識、難做到”，北京新東方學校高級財務經理趙云霞直言不諱。對此，王先生也表示，內部審計既要懂財務也要懂業(yè)務，最好還要懂得信息技術，并不容易。
從全球來看，內部審計將受到日益加劇的對公司治理、風險管理、內部控制和道德規(guī)范的關注的影響。而且整個亞太地區(qū)的法規(guī)日益嚴格，要求企業(yè)改進管理體系并增加財務報告的透明度。中國已要求所有的國有企業(yè)建立企業(yè)風險管理體系“機遇與挑戰(zhàn)總是并存的，現(xiàn)在正是內部審計人員的最佳時機，發(fā)揮更大的作用，與管理層和董事會更密切地交流合作，成為風險管理的戰(zhàn)略伙伴�！逼杖A永道合伙人 Dick Anderson總結道。
鑒于總經理的地位特殊、權力巨大，在企業(yè)內部的控制管理中，總經理既是舞弊風險的最大來源，同時也是控制舞弊風險的關鍵。如果能夠有效預防總經理濫用權力，就可以杜絕大部分潛在的舞弊風險。
