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摘要:房地產(chǎn)企業(yè)是稅負(fù)最重的行業(yè)之一,首先分析了房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)及其所涉及的稅種。然后從土地增值稅、企業(yè)所得稅和營業(yè)稅這三個(gè)稅種出發(fā),分析了該類公司稅收籌劃的方法。
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)企業(yè);稅收籌劃;土地增值稅
稅收作為企業(yè)成本,是與企業(yè)利益密切相關(guān)的。合理、有效地控制企業(yè)的稅收成本,有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。房地產(chǎn)行業(yè)是典型的資金密集型行業(yè),而隨著國家宏觀調(diào)控步步緊逼,房地產(chǎn)業(yè)的利潤被極度擠壓,由“暴利行業(yè)”向“平利行業(yè)”轉(zhuǎn)變,加之現(xiàn)在房地產(chǎn)企業(yè)數(shù)量眾多,競爭越來越激烈。房地產(chǎn)企業(yè)必須通過稅收籌劃的手段達(dá)到企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)最小化,從而減輕資金壓力,降低成本,增加經(jīng)濟(jì)效益,打造企業(yè)的競爭優(yōu)勢,為公司的發(fā)展打下基礎(chǔ)。
一、房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)及稅負(fù)情況
?。ㄒ唬┙?jīng)營特點(diǎn)
對(duì)房地產(chǎn)公司來說,開發(fā)的房地產(chǎn)是他們經(jīng)營的商品,在屬性上與其他商品明顯不同,它有自己獨(dú)特的經(jīng)營特點(diǎn):
1.開發(fā)經(jīng)營具有計(jì)劃性及復(fù)雜性。企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)囊括了從征地、拆遷勘察、設(shè)計(jì)、施工、銷售到售后服務(wù)全過程。且從征用土地到建設(shè)房屋、基礎(chǔ)設(shè)施以及其他設(shè)施、商品銷售都應(yīng)嚴(yán)格控制在國家計(jì)劃范圍之內(nèi)。
2.開發(fā)建設(shè)周期長,投資數(shù)額大。開發(fā)產(chǎn)品要從規(guī)劃設(shè)計(jì)開始,經(jīng)過可行性研究、征地拆遷、安置補(bǔ)償、七通一平、建筑安裝、配套工程、綠化環(huán)衛(wèi)工程等幾個(gè)開發(fā)階段,少則一年,多則數(shù)年才能全部完成。
3.經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)大。開發(fā)產(chǎn)品單位價(jià)值高,建設(shè)周期長、負(fù)債經(jīng)營程度高、不確定因素多,一旦決策失誤,銷路不暢,將造成大量開發(fā)產(chǎn)品積壓,使企業(yè)資金周轉(zhuǎn)不靈,導(dǎo)致企業(yè)陷入困境。
?。ǘ┓康禺a(chǎn)公司稅負(fù)情況
從行業(yè)角度看,目前中國房地產(chǎn)行業(yè)的平均稅負(fù)高于國內(nèi)其他行業(yè),根據(jù)相關(guān)統(tǒng)計(jì)報(bào)告顯示,2009年中國稅收收入共59 515億元,比上年增加5 291億元,同年年房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅、耕地占用稅、契稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房地產(chǎn)營業(yè)稅和房屋轉(zhuǎn)讓所得稅等七項(xiàng)稅收增收額共計(jì)1 851.85億元,占中國2009年全部稅收收入增收額的5291億元的35%.一年當(dāng)中全國稅收收入的增長額超過1/3來自于房地產(chǎn)業(yè),增幅在各行中居首位;從稅率來說,房地產(chǎn)行業(yè)的總體稅率偏高。目前,中國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按銷售收入的5%交納營業(yè)稅,按所得額的25%交納企業(yè)所得稅,土地增值稅的稅率是30%~60%不等。總之,房地產(chǎn)公司稅收負(fù)擔(dān)過于沉重,通過稅收籌劃,實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的減輕,是公司的唯一選擇。
二、房地產(chǎn)公司涉及的稅種
(一)前期準(zhǔn)備階段的稅種
房地產(chǎn)公司在前期準(zhǔn)備階段需要繳納的稅種較少,主要是耕地占用稅和契稅。在房地產(chǎn)開發(fā)中如果占用了耕地,就必須在土地管理部門批準(zhǔn)占用耕地之日起30日內(nèi)按每平方米稅額從1元~15元不等的金額一次性繳納耕地占用稅。購買土地時(shí)要按3%~5%的稅率繳納契稅。
?。ǘ┓康禺a(chǎn)開發(fā)階段涉及的稅種
在開發(fā)階段對(duì)營業(yè)額按3%稅率征收的建筑業(yè)營業(yè)稅;簽訂建設(shè)施工合同時(shí),對(duì)合同金額按萬分之三的稅率交印花稅;同時(shí)還要就擁有的土地面積繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。
?。ㄈ┓康禺a(chǎn)銷售階段涉及的稅種
1.營業(yè)稅。對(duì)房地產(chǎn)出售方適用“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目的規(guī)定,以房屋售價(jià)的5%稅率繳納的營業(yè)稅;針對(duì)房產(chǎn)租賃而言的,房產(chǎn)租賃業(yè)適用營業(yè)稅中“服務(wù)業(yè)”稅目,統(tǒng)一執(zhí)行5%的比例稅率。
2.土地增值稅。土地增值稅實(shí)行超率累進(jìn)稅率,增值多的多征,增值少的少征,無增值的不征,最低稅率為30%,最高稅率為60%。
3.印花稅。房地產(chǎn)銷售階段的印花稅,是在房地產(chǎn)交易中,針對(duì)房地產(chǎn)交易金額,適用“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目,按照0.05%稅率征收。
4.企業(yè)所得稅。對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)而言,如果其轉(zhuǎn)讓或出租房地產(chǎn)產(chǎn)生了凈收益,就要將其收益并入企業(yè)利潤總額繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅采用25%的比例稅率。
5.房產(chǎn)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造的商品房,在出售前,不征收房產(chǎn)稅;但對(duì)出售前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)使用或出租、出借的商品房應(yīng)按規(guī)定征收房產(chǎn)稅。房產(chǎn)稅采用比例稅率,依據(jù)房產(chǎn)計(jì)稅余值計(jì)征的,稅率為1.2%;依據(jù)房產(chǎn)租金收入計(jì)征的,稅率為12%。
三、房地產(chǎn)公司的稅收籌劃策略
從以上的介紹可以看出,土地增值稅、企業(yè)所得稅、營業(yè)稅是房地產(chǎn)企業(yè)的主要稅負(fù),因此也是企業(yè)開展稅收籌劃的重點(diǎn)稅種。
?。ㄒ唬┩恋卦鲋刀惖幕I劃
土地增值稅采取的是超率累進(jìn)稅率的特點(diǎn),這就決定了在銷售過程中合理合法地降低增值額成了稅收籌劃的關(guān)鍵。
1.進(jìn)行借款利息的籌劃,合理確定利息的扣除方式。根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定,如果能夠按轉(zhuǎn)讓項(xiàng)目劃分利息支出,并能提供金融機(jī)構(gòu)證明的,可以據(jù)實(shí)扣除利息,但不能超過按同期商業(yè)銀行規(guī)定貸款利率計(jì)算的利息。如果不能分清房地產(chǎn)項(xiàng)目的借款利息和其他生產(chǎn)經(jīng)營的借款利息且不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的,則按土地成本和開發(fā)成本的兩項(xiàng)之和的5%作為利息扣除的限額。因此在項(xiàng)目開工過程中,企業(yè)可以合理估計(jì)并比較“項(xiàng)目借款的實(shí)際利息支出”與“土地成本和開發(fā)成本的兩項(xiàng)之和的5%”孰大,從而在項(xiàng)目籌建之初選擇對(duì)企業(yè)最為有利的利息扣除方式。
2.充分考慮土地增值稅的起征點(diǎn)的稅收優(yōu)惠。根據(jù)規(guī)定,納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,增值額未超過扣除項(xiàng)目20%的,免征土地增值稅;增值額超過扣除項(xiàng)目20%的,按超率累進(jìn)稅率交土地增值稅。由于土地增值稅的稅率較高,所以在項(xiàng)目銷售時(shí)可以適當(dāng)測算增值額的比例,充分考慮增值額增加所帶來的收益與放棄“20%”這一起征點(diǎn)所增加的稅收負(fù)擔(dān)這兩者之間的關(guān)系,從而選擇合理的售價(jià)。
3.整體轉(zhuǎn)讓、分解定價(jià)、拆分收入。房地產(chǎn)企業(yè)在成本不變的條件下,減少收入就能降低增值額。在超率累進(jìn)稅率下,也可以選擇較低的稅率,從節(jié)稅的角度來說尤為重要。因此,在出售房屋時(shí),可以考慮將房屋與屋內(nèi)各種設(shè)備分別出售,與客戶簽訂兩份合同即簽訂一份商品房買賣合同,同時(shí)簽訂一份附屬辦公室設(shè)備購銷合同,將收入進(jìn)行分解,不僅使公司節(jié)約了土地增值稅,同時(shí)也節(jié)約了印花稅。另外,客戶節(jié)約了契稅,實(shí)現(xiàn)雙贏。
(二)企業(yè)所得稅的籌劃
1.遲延納稅的籌劃。企業(yè)可以通過推遲完工時(shí)間的方式來推延納稅時(shí)間,緩解企業(yè)的資金壓力,考慮上貨幣時(shí)間價(jià)值,這其實(shí)也達(dá)到了稅收籌劃的效果。根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號(hào)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)如符合以下三個(gè)條件之一的則視同已完工:(1)開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案。(2)開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。(3)開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。已完工的開發(fā)產(chǎn)品不能按照計(jì)稅毛利率的方式來交企業(yè)所得稅,而必須按預(yù)售或者實(shí)際銷售收入扣除成本費(fèi)用來計(jì)算企業(yè)所得稅。如上述三個(gè)條件一個(gè)都不滿足者,可按計(jì)稅毛利率的方式來預(yù)繳企業(yè)所得稅。由于國稅發(fā)[2009] 31號(hào)里規(guī)定的計(jì)稅毛利率較低,扣除完?duì)I業(yè)稅及附加后基本沒有所得可預(yù)繳所得稅。所以企業(yè)應(yīng)注意文件規(guī)定的完工條件,盡量拖延完工時(shí)間,達(dá)到合法延遲納稅的目的。
2.充分利用稅法規(guī)定的稅前扣除項(xiàng)目。對(duì)于稅法規(guī)定可以稅前扣除的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、養(yǎng)老保險(xiǎn)、住房公積金等費(fèi)用,應(yīng)足額購買,這樣既能增加稅前扣除成本降低企業(yè)所得稅;又遵守了法律、法規(guī);更重要的是為員工謀了福利,有利于留住人才,增加企業(yè)的競爭力。
(三)營業(yè)稅的籌劃1.合理拆分業(yè)務(wù),剝離價(jià)外費(fèi)用。根據(jù)營業(yè)稅稅法的有關(guān)規(guī)定,營業(yè)稅的應(yīng)納稅收入為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房產(chǎn)的過程中,往往同時(shí)要代收天然氣初裝費(fèi)、有線電視初裝費(fèi)等各種費(fèi)用。因此,房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房產(chǎn)的過程中的上述各項(xiàng)代收款項(xiàng),均應(yīng)并入房產(chǎn)銷售收入,計(jì)算繳納營業(yè)稅,這就加大了房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。如果能將上述代收款項(xiàng)從房地產(chǎn)企業(yè)的計(jì)稅收入中分離出去,就可以將原本不屬于房地產(chǎn)企業(yè)收入的代收費(fèi)用從其銷售收入中分離出去,最終達(dá)到降低稅負(fù)的目的。
2.將房屋的裝潢、裝飾以及設(shè)備安裝費(fèi)用單獨(dú)簽訂合同。房地產(chǎn)企業(yè)銷售的商品房有精裝修房和毛坯房兩種。 在房屋銷售的過程中,納稅人將銷售房屋的行為分解成銷售房屋與裝修房屋兩項(xiàng)行為,分別簽訂兩份合同,向?qū)Ψ绞杖煞輧r(jià)款。在征稅中分別按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”交5%的營業(yè)稅和“建筑業(yè)”交3%的營業(yè)稅,節(jié)約了2%的營業(yè)稅。
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