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稅收優(yōu)惠助推企業(yè)兼并重組

來(lái)源: 鄒國(guó)金 張剴 編輯: 2009/07/08 14:10:09  字體:

  5月16日,上市公司長(zhǎng)江電力股份有限公司發(fā)布公告,稱公司將以承接債務(wù)、非公開(kāi)發(fā)行股份和支付現(xiàn)金的方式,收購(gòu)控股股東長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司的有關(guān)資產(chǎn)。該公司董事長(zhǎng)李永安介紹,此次資產(chǎn)重組涉及金額達(dá)1000多億元。經(jīng)過(guò)企業(yè)重組,長(zhǎng)江電力股份有限公司將一躍成為全球最大的水電上市公司。

  業(yè)內(nèi)人士稱,長(zhǎng)江電力股份有限公司的重組,是日前財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅〔2009〕59號(hào),以下簡(jiǎn)稱《通知》)以來(lái)最新發(fā)生的最大規(guī)模的企業(yè)重組,其拉開(kāi)了中國(guó)大型企業(yè)重組的帷幕。

  在我國(guó)出臺(tái)的十大產(chǎn)業(yè)振興規(guī)劃中,推動(dòng)企業(yè)兼并重組既是產(chǎn)業(yè)振興的重要內(nèi)容,也是主要手段。與此相適應(yīng),《通知》落實(shí)《企業(yè)所得稅法》的有關(guān)規(guī)定,規(guī)范了企業(yè)重組的企業(yè)所得稅處理,規(guī)定普通重組和特殊重組適用不同的企業(yè)所得稅處理辦法,對(duì)特殊重組給予稅收優(yōu)惠,有利于推動(dòng)企業(yè)重組,實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)調(diào)整和振興。

  企業(yè)重組所得稅處理有兩種辦法

  國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)人士介紹,企業(yè)重組是指企業(yè)發(fā)生的產(chǎn)生法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易,包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等。上面提到的長(zhǎng)江電力股份有限公司的重組,主要就屬于資產(chǎn)收購(gòu)類(lèi)型的企業(yè)重組。

  “企業(yè)重組往往涉及增值稅、契稅、企業(yè)所得稅等,其中企業(yè)所得稅處理是最主要的稅收問(wèn)題。按不同方法處理企業(yè)重組涉及的企業(yè)所得稅,會(huì)形成不同的企業(yè)重組稅收成本。《通知》明確了債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等主要企業(yè)重組方式的含義,規(guī)定企業(yè)重組區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理辦法和特殊性稅務(wù)處理辦法。”該人士說(shuō)。

  德勤亞太區(qū)企業(yè)并購(gòu)稅務(wù)主管合伙人蔡樹(shù)仁介紹,在企業(yè)重組中,明確的稅務(wù)處理方式是收購(gòu)方和出讓方進(jìn)行成功重組的關(guān)鍵。在“兩法合并”前,內(nèi)資企業(yè)、外資企業(yè)進(jìn)行重組,在所得稅處理上分別遵循不同的稅收法規(guī)體系。新《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)重組適用的稅收處理辦法,使內(nèi)資企業(yè)、外資企業(yè)重組稅務(wù)成本得以統(tǒng)一,體現(xiàn)了稅法的公平性?!?a target="_blank" href="http://yinshua168.com.cn/new/63/67/81/2007/12/wa1443216131112170023480-0.htm">企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十五條規(guī)定:除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外,企業(yè)在重組過(guò)程中,應(yīng)當(dāng)在交易發(fā)生時(shí)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失,相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ)。上述規(guī)定只是明確了企業(yè)重組所得稅處理的基本原則,沒(méi)有規(guī)定具體的處理辦法,缺乏可操作性。《通知》將《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定具體化,制定了每一種企業(yè)重組方式適用的具體所得稅處理辦法。

  德勤北京稅務(wù)合伙人湛而深認(rèn)為,根據(jù)《通知》的規(guī)定,企業(yè)重組的稅務(wù)處理辦法分為普通重組和特殊重組兩種。普通重組是在企業(yè)并購(gòu)交易發(fā)生時(shí),就要確認(rèn)資產(chǎn)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和損失,按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ),并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅的重組。普通重組沒(méi)有特定條件要求。特殊重組在過(guò)去的規(guī)定中稱為免稅重組,是指符合一定條件的企業(yè)重組,在重組交易發(fā)生時(shí),對(duì)股權(quán)支付部分,以企業(yè)資產(chǎn)、股權(quán)的原有成本為計(jì)稅基礎(chǔ),暫時(shí)不確認(rèn)資產(chǎn)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和損失,也就暫時(shí)不用納稅,將納稅義務(wù)遞延到以后履行。

  拿長(zhǎng)江電力股份有限公司的重組方案來(lái)說(shuō),該重組目標(biāo)是收購(gòu)長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司的發(fā)電資產(chǎn)和輔助生產(chǎn)專業(yè)化公司的股權(quán),該重組付出的代價(jià)包括:向長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司支付現(xiàn)金約375億元,承接長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司500億元的債務(wù),向長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司非公開(kāi)發(fā)行股份約15.52億股,三峽總公司以其持有的評(píng)估價(jià)值約200億元的部分資產(chǎn)認(rèn)購(gòu)發(fā)行的全部股份,資產(chǎn)重組涉及金額1075億元。

  該重組方案屬于資產(chǎn)收購(gòu)。根據(jù)《通知》的規(guī)定,整體上看,如果屬于普通重組,長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失,即轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于轉(zhuǎn)讓價(jià)格的,確認(rèn)為損失,反之則確認(rèn)為轉(zhuǎn)讓所得。長(zhǎng)江電力股份有限公司購(gòu)買(mǎi)的資產(chǎn)以支付的價(jià)格入賬。如果符合特殊重組的條件,在重組發(fā)生時(shí),對(duì)于股權(quán)支付部分,即15.52億股對(duì)應(yīng)的200億元,資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓雙方可以選擇以資產(chǎn)的原有成本作為計(jì)稅基礎(chǔ),長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司暫時(shí)不用確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失。

  特殊重組可享受稅收優(yōu)惠

  湛而深先生認(rèn)為,《通知》最大的亮點(diǎn)是詳細(xì)規(guī)定了特殊重組可以享受的稅收優(yōu)惠,回答了已經(jīng)和即將進(jìn)行重組的企業(yè)最關(guān)心的問(wèn)題,將對(duì)企業(yè)重組發(fā)揮積極的推動(dòng)作用。

  《通知》規(guī)定,在股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)類(lèi)型的特殊重組中,股權(quán)或資產(chǎn)出讓方可以選擇對(duì)重組相關(guān)的收益或損失暫時(shí)遞延確認(rèn)。在有些情況下,重組相關(guān)的收益可在10年內(nèi)均勻計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得。這些政策其實(shí)就是給了企業(yè)在重組稅務(wù)成本上的一個(gè)遞延或達(dá)到類(lèi)似“分期付款”的效果,從而為具有合理商業(yè)目的的企業(yè)重組提供優(yōu)惠的稅務(wù)待遇。

  《通知》對(duì)企業(yè)分立、合并的特殊重組給予了很大的稅收優(yōu)惠。比如合并,《通知》規(guī)定,合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ),以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定;被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承繼;被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ),以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。也就是說(shuō),符合特殊重組的企業(yè)合并,被合并企業(yè)不用確認(rèn)所得或損失,也就暫時(shí)不用納稅,而在普通合并中,被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進(jìn)行所得稅處理,計(jì)算繳納所得稅;合并企業(yè)接受的資產(chǎn)和負(fù)債,以原有成本確定計(jì)稅基礎(chǔ),而不是按交易價(jià)格確定。一般情況下,被合并企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的原有成本要大于交易價(jià)格,相當(dāng)于增加了合并企業(yè)今后可扣除的成本;被合并企業(yè)的虧損可按比例在合并企業(yè)彌補(bǔ),而在普通重組中,被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

  此外,《通知》還規(guī)定了特殊債務(wù)重組、跨境股權(quán)和資產(chǎn)收購(gòu)交易可享受的稅收優(yōu)惠。

  “在當(dāng)前金融危機(jī)的背景下,一些大型企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部已經(jīng)或多或少出現(xiàn)不良資產(chǎn),通過(guò)重組整合,將使大型企業(yè)節(jié)約大量管理成本。重組方式少與稅務(wù)成本不確定是此前企業(yè)重組進(jìn)展緩慢的重要原因?!锻ㄖ芳葹榇笮推髽I(yè)集團(tuán)內(nèi)部重組打開(kāi)了方便之門(mén),也將推動(dòng)一些在國(guó)內(nèi)有多處投資的外資企業(yè)集團(tuán)進(jìn)行并購(gòu)重組。”湛而深先生說(shuō)。

  在國(guó)務(wù)院發(fā)布的十大產(chǎn)業(yè)振興規(guī)劃中,企業(yè)兼并重組被提到了很高的位置。比如汽車(chē)產(chǎn)業(yè)振興規(guī)劃提出,利用市場(chǎng)機(jī)制和宏觀調(diào)控手段,推動(dòng)企業(yè)兼并重組,整合要素資源,提高產(chǎn)業(yè)集中度,實(shí)現(xiàn)汽車(chē)產(chǎn)業(yè)組織結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)。具體目標(biāo)是通過(guò)兼并重組,形成2家~3家產(chǎn)銷(xiāo)規(guī)模超過(guò)200萬(wàn)輛的大型汽車(chē)企業(yè)集團(tuán),4家~5家產(chǎn)銷(xiāo)規(guī)模超過(guò)100萬(wàn)輛的汽車(chē)企業(yè)集團(tuán),產(chǎn)銷(xiāo)規(guī)模占市場(chǎng)份額90%以上的汽車(chē)企業(yè)集團(tuán)數(shù)量由目前的14家減少到10家以內(nèi)。

  在汽車(chē)企業(yè)的重組中,毫無(wú)疑問(wèn),特殊重組的稅收優(yōu)惠將減輕相關(guān)企業(yè)重組的稅收成本,促進(jìn)汽車(chē)企業(yè)集團(tuán)做大做強(qiáng)。

  湛而深先生還透露,在《通知》的制訂過(guò)程中,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局征求了中介機(jī)構(gòu)的意見(jiàn)。中介機(jī)構(gòu)提出了許多建議,比如《通知》應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)鼓勵(lì)正當(dāng)重組與反避稅有機(jī)結(jié)合的觀念;應(yīng)當(dāng)明確普通重組和特殊重組的具體條件;《通知》應(yīng)具有追溯性,在新所得稅法實(shí)施日至《通知》頒布日之間的企業(yè)重組應(yīng)適用《通知》的規(guī)定。這些建議最后在《通知》中都得到了體現(xiàn)。

  特殊重組須符合特定條件

  有關(guān)專家提醒納稅人,企業(yè)重組要享受特殊重組的稅收優(yōu)惠,需要符合《通知》規(guī)定的特殊重組的條件,即具有合理的商業(yè)目的,且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的;被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例;企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng);重組交易對(duì)價(jià)中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例;企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東,在重組后連續(xù)12個(gè)月內(nèi),不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

  《通知》對(duì)被收購(gòu)、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例,以及股權(quán)支付金額作出了具體規(guī)定。比如資產(chǎn)收購(gòu),要求受讓企業(yè)收購(gòu)的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%,且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購(gòu)發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%.股權(quán)支付金額是指企業(yè)重組中購(gòu)買(mǎi)、換取資產(chǎn)的一方支付的對(duì)價(jià)中,以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式的金額。非股權(quán)支付金額,是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收款項(xiàng)、本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的有價(jià)證券、存貨、固定資產(chǎn)、其他資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付形式的金額。

  湛而深先生說(shuō),企業(yè)如果要證明自己適用特殊性重組規(guī)定,當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí),向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書(shū)面?zhèn)浒纲Y料,證明其符合相應(yīng)的特殊性重組規(guī)定的條件。截至目前,有關(guān)部門(mén)尚未明確具體的資料要求。企業(yè)可以根據(jù)《通知》中適用特殊性重組規(guī)定需要滿足的條件,在進(jìn)行資料準(zhǔn)備時(shí)注意下列方面:重組類(lèi)型界定、重組完成日、重組業(yè)務(wù)中涉及的基本經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)(資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、置換,債務(wù)清償,職工安置,土地出讓金或土地使用權(quán)的處理)和當(dāng)事人、符合特殊重組條件的說(shuō)明和合理商業(yè)目的說(shuō)明、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的作價(jià)、中介機(jī)構(gòu)的評(píng)估書(shū),以及有關(guān)資產(chǎn)或債務(wù)的重組業(yè)務(wù)發(fā)生前后的計(jì)稅基礎(chǔ)、有關(guān)納稅事項(xiàng)或責(zé)任的承繼規(guī)定等。

  適用特殊重組的一個(gè)條件是“具有合理商業(yè)目的”,然而對(duì)于“合理商業(yè)目的”缺乏具體判定標(biāo)準(zhǔn),執(zhí)行中可能發(fā)生爭(zhēng)議。此外,特殊重組要求企業(yè)重組后的連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來(lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng),在實(shí)際操作中也難以把握。一般來(lái)說(shuō),企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)會(huì)根據(jù)市場(chǎng)條件的改變而作出調(diào)整。由于經(jīng)營(yíng)需要或市場(chǎng)需求(例如產(chǎn)品提升,科技更新和客戶需求變更等)導(dǎo)致的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)變化是否會(huì)被認(rèn)為是“實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)”的改變?上述問(wèn)題既需要有關(guān)部門(mén)進(jìn)一步明確,也值得納稅人給予關(guān)注。

責(zé)任編輯:newsoul
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