摘要：每年進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，會(huì)計(jì)人員會(huì)遇到需要調(diào)整的關(guān)于固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的一些特殊事項(xiàng)，此時(shí)必須按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》的規(guī)定進(jìn)行處理，但在處理過程中，有些問題可能會(huì)涉及若干年度或多個(gè)準(zhǔn)則，因此處理起來有一定難度。這就要求會(huì)計(jì)人員必須通過平常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理逐步提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平和處理綜合問題的能力。

　　關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)；《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》

　　每年進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，會(huì)計(jì)人員會(huì)遇到需要調(diào)整的關(guān)于固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的一些特殊事項(xiàng)，此時(shí)必須按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》的規(guī)定進(jìn)行處理，但在處理過程中，有些問題可能會(huì)涉及若干年度，也可能會(huì)涉及多個(gè)準(zhǔn)則，因此在會(huì)計(jì)處理上有一定的難度，這就要求會(huì)計(jì)人員和必須通過平常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理逐步提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平，具有處理綜合問題的能力。這就要求會(huì)計(jì)人員必須通過平常的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理逐步提高會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)水平和處理綜合問題的能力。

　　例：A公司占B公司表決權(quán)資本80%，B公司占C公司表決權(quán)資本80%，A公司、B公司為上市公司，C公司2001年1月2日成立，C公司為股份有限公司，A、B、C三公司年報(bào)均在每年4月15日批準(zhǔn)報(bào)出，三公司均執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》。2004年2月10日C公司聘請W會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊會(huì)計(jì)師M和N進(jìn)行2003年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)。注冊會(huì)計(jì)師M和N經(jīng)審計(jì)發(fā)現(xiàn)如下情況：

　　1.C公司2001年1月3日購管理設(shè)備一臺(tái)，支付價(jià)款120萬元，直線法計(jì)提折舊，不考慮殘值，預(yù)計(jì)使用年限為5年。2001年至2002年每年末對該設(shè)備進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)可收回金額分別為80萬元、76萬元，C公司沒有計(jì)提減值準(zhǔn)備，C公司2001年至2003年稅后利潤分別為20萬元、15萬元、10萬元。

　　2.C公司2003年8月1日按國家規(guī)定，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)，將上述管理設(shè)備無償調(diào)出，C公司共發(fā)生清理費(fèi)用10萬元，其中支付工人工資6萬元，其他費(fèi)用4萬元。C公司賬務(wù)處理為：借記營業(yè)外支出———處置固定資產(chǎn)損失60萬元和累計(jì)折舊60萬元，貸記固定資產(chǎn)120萬元，同時(shí)借記營業(yè)外支出———處置固定資產(chǎn)10萬元，貸記應(yīng)付工資6萬元和銀行存款4萬元。

　　要求：（1）針對發(fā)現(xiàn)的上述問題，注冊會(huì)計(jì)師M和N應(yīng)如何分年度建議A公司、B公司、C公司進(jìn)行審計(jì)調(diào)整記錄？（不考慮調(diào)整分錄對所得稅和結(jié)轉(zhuǎn)損益的影響）

　?。?）若2004年3月1日A公司、B公司、C公司均接受了注冊會(huì)計(jì)師M和N的建議，同意調(diào)整，則A公司、B公司、C公司應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？（不考慮有關(guān)會(huì)計(jì)處理對所得稅和法定盈余公積及法定公益金的影響）

　　解析如下：

　?。ㄒ唬┳詴?huì)計(jì)師M、N建議審計(jì)調(diào)整分錄有關(guān)情況：

　　對于C公司

　　1.2001年

　　年末設(shè)備賬面價(jià)值=120-120×1/5×11/12=98（萬元）

　　可收回金額=80萬元

　　建議補(bǔ)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備=98-80=18（萬元）

　　2001年建議調(diào)整分錄：

　　借：營業(yè)外支出———計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　2.2002年

　?。?）針對2001年建議補(bǔ)提的減值準(zhǔn)備

　　借：利潤分配———未分配利潤18

　　　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　?。?）2002年實(shí)際計(jì)提折舊=120×1/5=24（萬元）

　　計(jì)提減值準(zhǔn)備后2002年應(yīng)計(jì)提折舊=80/（4×12+1）×12=19.59（萬元）

　　建議沖回多計(jì)提折舊=24-19.59=4.41（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：累計(jì)折舊4.4

　　　　貸：管理費(fèi)用———折舊費(fèi)4.41

　　（3）2002年12月31日

　　年末設(shè)備賬面價(jià)值=80-（24-4.41）=60.41（萬元）

　　可收回金額=76萬元

　　在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為：120-120×1/5×（11+12）/12=74（萬元），小于可收回金額，則C公司應(yīng)按照在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與沒有轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的減值損失情況下的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額予以轉(zhuǎn)回，同時(shí)將原已計(jì)提的減值準(zhǔn)備與轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備的差額沖銷，并增加已計(jì)提的固定資產(chǎn)累計(jì)折舊。

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　　　貸：營業(yè)外支出———計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（74-60.41=13.59）13.59

　　　　　　累計(jì)折舊（18-13.59=4.41）4.41

　　3.2003年

　　（1）針對2001年、2002年建議調(diào)整事項(xiàng)

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：利潤分配———未分配利潤18

　　　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　借：累計(jì)折舊4.41

　　　　貸：利潤分配———未分配利潤4.41

　　借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　　　貸：利潤分配———未分配利潤13.59

　　　　　　累計(jì)折舊4.41

　　也可以合并一起，則全部抵消，不需編制調(diào)整分錄。

　?。?）2003年8月1日

　　無償調(diào)出設(shè)備，當(dāng)月固定資產(chǎn)減少，當(dāng)月照計(jì)提折舊。則設(shè)備調(diào)出時(shí)累計(jì)折舊應(yīng)計(jì)提11+12+8=31（個(gè)月），即累計(jì)折舊金額應(yīng)為：120/5×31/12=62（萬元），故建議補(bǔ)提折舊：62-60=2（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：管理費(fèi)用———折舊費(fèi)2

　　　　貸：累計(jì)折舊2

　　按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，企業(yè)按國家有關(guān)規(guī)定，經(jīng)有關(guān)部門批準(zhǔn)無償調(diào)出的固定資產(chǎn)，其清理凈損失應(yīng)沖減資本公積。

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：固定資產(chǎn)120

　　　　貸：累計(jì)折舊60

　　　　　　營業(yè)外支出———外置固定資產(chǎn)損失60

　　借：應(yīng)付工資6

　　　　銀行存款4

　　　　貸：營業(yè)外支出———外置固定資產(chǎn)損失10

　　借：固定資產(chǎn)清理58

　　　　累計(jì)折舊62

　　　　貸：固定資產(chǎn)120

　　借：固定資產(chǎn)清理10

　　　　貸：應(yīng)付工資6

　　銀行存款4

　　借：資本公積———無償調(diào)出固定資產(chǎn)68

　　　　貸：固定資產(chǎn)清理68

　　以上5筆調(diào)整分錄也可以合并一起：

　　借：資本公積———無償調(diào)出固定資產(chǎn)68

　　　　累計(jì)折舊2

　　　　貸：營業(yè)外支出———處置固定資產(chǎn)損失70

　　C公司調(diào)整分錄對凈利潤影響數(shù)：

　　2001年：當(dāng)年影響數(shù)=-18（萬元）

　　2002年：當(dāng)年影響數(shù)=4.41+13.59=18（萬元）累積影響數(shù)=0

　　2003年：當(dāng)年影響數(shù)=-2+70=68（萬元）累積影響數(shù)=68（萬元）

　　C公司調(diào)整分錄對資本公積的影響額：

　　2003年資本公積減少68萬元。

　　對于B公司

　　B公司占C公司表決權(quán)資本80%，C公司調(diào)整分錄引起凈利潤變動(dòng)，將會(huì)影響B(tài)公司的長期股權(quán)投資和投資收益，同時(shí)C公司調(diào)整分錄對資本公積的影響，將會(huì)影響B(tài)公司的資本公積和長期股權(quán)投資。

　　1.2001年建議沖減投資收益18×80%=14.4（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：投資收益———股權(quán)投資收益（18×80%=14.4）14.4

　　　　貸：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

　　2.2002年

　　（1）針對2001年建議沖減的投資收益

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：利潤分配———未分配利潤14.4

　　　　貸：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

　?。?）2002年建議增加投資收益18×80%=14.4（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

　　　　貸：投資收益———股權(quán)投資收益14.4

　　3.2003年

　　（1）針對2001年和2002年建議調(diào)整事項(xiàng)，正好完全抵消，不需編制審計(jì)調(diào)整分錄。

　?。?）2003年建議增加投資收益=68×80%=54.4（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）54.4

　　　　貸：投資收益———股權(quán)投資收益54.4

　　2003年建議沖減資本公積=68×80%=54.4（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備54.4

　　　　貸：長期股權(quán)投資———C公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）54.4

　　B公司調(diào)整分錄對凈利潤影響數(shù)：

　　2001年：當(dāng)年影響數(shù)=-14.4萬元

　　2002年：當(dāng)年影響數(shù)=14.4萬元

　　累積影響數(shù)=0

　　2003年：當(dāng)年影響數(shù)=54.4萬元

　　累積影響數(shù)=54.4萬元

　　B公司調(diào)整分錄對資本公積的影響額

　　2003年資本公積減少54.4萬元

　　對于A公司

　　A公司占B公司表決權(quán)資本80%，B公司調(diào)整分錄引起凈利潤變動(dòng)，將會(huì)影響A公司的長期股權(quán)投資和投資收益，同時(shí)B公司調(diào)整分錄對資本公積的影響，將會(huì)影響A公司的資本公積和長期股權(quán)投資。

　　1.2001年建議沖減投資收益14.4×80%=11.52（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：投資收益———股權(quán)投資收益11.52

　　　　貸：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

　　2.2002年

　?。?）針對2001年建議沖減的投資收益

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：利潤分配———未分配利潤11.52

　　　　貸：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

　?。?）2002年建議增加投資收益=14.4×80%=11.52（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

　　　　貸：投資收益———股權(quán)投資收益11.52

　　3.2003年

　?。?）針對2001年、2002年建議調(diào)整事項(xiàng)，正好完全抵消，不需編制審計(jì)調(diào)整分錄。

　?。?）2003年建議增加投資收益54.4×80%=43.52（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）43.52

　　　　貸：投資收益———股權(quán)投資收益43.52

　　2003年建議沖減資本公積54.4×80%=43.52（萬元）

　　建議調(diào)整分錄：

　　借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備43.52

　　　　貸：長期股權(quán)投資———B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）43.52

　　（二）A、B、C公司接受建議后的會(huì)計(jì)處理情況

　　C公司接受注冊會(huì)計(jì)師的建議，同意調(diào)整，則C公司2004年3月1日應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

　?。?）補(bǔ)提2001年固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　借：以前年度損益調(diào)整18

　　　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　（2）沖回2002年多計(jì)提折舊

　　借：累計(jì)折舊4.41

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整4.41

　?。?）轉(zhuǎn)回2002年應(yīng)轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整13.59

　　　　　　累計(jì)折舊4.41

　　（4）補(bǔ)提2003年少計(jì)提折舊

　　借：以前年度損益調(diào)整2

　　　　貸：累計(jì)折舊2

　?。?）2003年無償調(diào)出固定資產(chǎn)，清理凈損失調(diào)整沖減資本公積

　　借：資本公積———無償調(diào)出固定資產(chǎn)68

　　　　累計(jì)折舊2

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整70

　　以上5筆會(huì)計(jì)分錄可以合并成一起：

　　借：資本公積———無償調(diào)出固定資產(chǎn)68

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整68

　　同時(shí)將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤分配：

　　借：以前年度損益調(diào)整68

　　　　貸：利潤分配———未分配利潤68

　　針對B公司

　　B公司接受注冊會(huì)計(jì)師的建議，同意調(diào)整，則B公司2004年3月1日應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

　　（1）沖減2001年投資收益

　　借：以前年度損益調(diào)整14.4

　　　　貸：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

　?。?）增加2002年投資收益

　　借：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）14.4

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整14.4

　?。?）增加2003年投資收益

　　借：長期股權(quán)投資———C公司（損益調(diào)整）54.4

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整54.4

　?。?）沖減資本公積

　　借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備54.4

　　　　貸：長期股權(quán)投資———C公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）54.4

　　以上4筆會(huì)計(jì)分錄可以合并一起：

　　借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備54.4

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整54.4

　　同時(shí)將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤分配

　　借：以前年度損益調(diào)整54.4

　　　　貸：利潤分配———未分配利潤54.4

　　A公司接受注冊會(huì)計(jì)師的建議，同意調(diào)整，則A公司2004年3月1日應(yīng)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理。

　?。?）沖減2001年投資收益：

　　借：以前年損益調(diào)整11.52

　　　　貸：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

　?。?）增加2002年投資收益

　　借：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）11.52

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整11.52

　　（3）增加2003年投資收益

　　借：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）43.52

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整43.52

　?。?）沖減資本公積

　　借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備43.52

　　　　貸：長期股權(quán)投資———B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）43.52

　　以上4筆會(huì)計(jì)分錄可以合并一起：

　　借：長期股權(quán)投資———B公司（損益調(diào)整）43.52

　　　　貸：以前年度損益調(diào)整43.52

　　借：資本公積———股權(quán)投資準(zhǔn)備43.52

　　　　貸：長期股權(quán)投資———B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）43.52

　　同時(shí)將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤分配：

　　借：以前年度損益調(diào)整43.52

　　　　貸：利潤分配———未分配利潤43.52

　　綜上所述，涉及轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，其會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的本質(zhì)為：以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各種因素發(fā)生變化，對企業(yè)產(chǎn)生有利影響時(shí)，應(yīng)轉(zhuǎn)回已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但轉(zhuǎn)回后固定資產(chǎn)賬面價(jià)值不應(yīng)超過在不考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備因素情況下計(jì)算確定的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。