【摘 要】政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目效益審計(jì)在國(guó)外已經(jīng)實(shí)行多年，而我國(guó)尚處在起步階段，如何開(kāi)展政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目效益審計(jì)也是我國(guó)審計(jì)理論界比較關(guān)注的話題，本文擬從我國(guó)效益審計(jì)的現(xiàn)狀、西方發(fā)達(dá)國(guó)家的效益審計(jì)發(fā)展之路，探討如何借鑒西方發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家效益審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，開(kāi)展符合我國(guó)具體國(guó)情的效益審計(jì)，促進(jìn)國(guó)家審計(jì)邁上新的臺(tái)階。

　　【關(guān)鍵詞】審計(jì) 效益審計(jì) 國(guó)家審計(jì)

    一、我國(guó)效益審計(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀

    近年來(lái)，為給開(kāi)展效益審計(jì)提供依據(jù)，我國(guó)開(kāi)始了效益審計(jì)的相關(guān)立法工作，如《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)審計(jì)監(jiān)督條例》中寫入效益審計(jì)的內(nèi)容：“旨在考察部門和單位申請(qǐng)的財(cái)政經(jīng)費(fèi)用了多少、用在什么地方、取得了哪些效果”，這是地方性法規(guī)中對(duì)效益審計(jì)較為明確的表述。深圳市審計(jì)局根據(jù)這一條例在全國(guó)率先開(kāi)展的較為成功的效益審計(jì)有：深圳市衛(wèi)生系統(tǒng)醫(yī)療設(shè)備采購(gòu)及大型醫(yī)療設(shè)備使用管理情況的審計(jì)、深圳市海上田園風(fēng)光旅游區(qū)效益的審計(jì)、深圳市經(jīng)濟(jì)特區(qū)政府投資污水處理廠建設(shè)項(xiàng)目效益的審計(jì)、深圳市經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展基金管理使用效益的審計(jì)等?？梢哉f(shuō)，這是國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)最早開(kāi)展的有明確目標(biāo)、程序和標(biāo)準(zhǔn)的效益審計(jì)實(shí)踐。

　　審計(jì)署最近發(fā)布的《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中要求“實(shí)行財(cái)政財(cái)務(wù)收支的真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重，逐年加大效益審計(jì)份量，爭(zhēng)取到2007年，投入效益審計(jì)力量占整個(gè)審計(jì)力量的一半左右”，正式揭開(kāi)了我國(guó)大范圍開(kāi)展效益審計(jì)的序幕。

　　當(dāng)前理論界對(duì)效益審計(jì)的概念有許多提法，效益審計(jì)的實(shí)踐也各有特點(diǎn)，比較代表性的觀點(diǎn)認(rèn)為，“效益審計(jì)實(shí)質(zhì)上是經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性審計(jì)”。所謂經(jīng)濟(jì)性：是以最低費(fèi)用取得一定質(zhì)量的資源，即支出是否節(jié)約；效率性：是指以一定的投入取得最大的產(chǎn)出或以最小的投入取得一定的產(chǎn)出，即支出是否講究效率；效果性：是指多大程度上達(dá)到政策目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和其他預(yù)期結(jié)果?？偟膩?lái)說(shuō)，只要圍繞著經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行，就可以認(rèn)為是抓住了綱要。我們認(rèn)為，效益審計(jì)是國(guó)家審計(jì)發(fā)展到一定階段的審計(jì)形式，是國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)利用專門的審計(jì)方法和依據(jù)一定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)公共政策、計(jì)劃、項(xiàng)目或組織是否已經(jīng)或正在按照經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的要求進(jìn)行，并根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果提出可行性建議的一種審計(jì)行為。

　　二、發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家效益審計(jì)的啟示

    西方國(guó)家由于受1929——1933年世界性經(jīng)濟(jì)危機(jī)的影響，政府加強(qiáng)了對(duì)經(jīng)濟(jì)的管制。因政府開(kāi)支日益膨脹，民眾要求對(duì)政府支出進(jìn)行效益審計(jì)的呼聲日高，因而從40年代中期開(kāi)始，美國(guó)審計(jì)總署擴(kuò)大了審查范圍，開(kāi)始進(jìn)行效益審計(jì)。1972年發(fā)布《政府機(jī)構(gòu)、計(jì)劃項(xiàng)目、活動(dòng)和職責(zé)的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)》，在世界政府審計(jì)史上，第一次提出了“效益審計(jì)”的概念。自此在美國(guó)帶動(dòng)下，許多國(guó)家的政府審計(jì)機(jī)構(gòu)先后從單純的財(cái)務(wù)審計(jì)逐漸發(fā)展到效益審計(jì)。七十年代末期，加拿大審計(jì)長(zhǎng)公署實(shí)行了一種名為“綜合審計(jì)”的現(xiàn)代效益審計(jì)方法。1986年4月16日，在澳大利亞召開(kāi)的最高審計(jì)機(jī)關(guān)第12屆國(guó)際會(huì)議上正式發(fā)表《關(guān)于效益審計(jì)、公營(yíng)企業(yè)審計(jì)和審計(jì)質(zhì)量的總聲明》，提出了“效益審計(jì)”的概念。1997年10月在雅加達(dá)召開(kāi)的最高審計(jì)機(jī)關(guān)亞洲組織第七屆大會(huì)和第六屆研討會(huì)上通過(guò)了《雅加達(dá)宣言——關(guān)于通過(guò)效益審計(jì)促進(jìn)有效率和有效果的公共管理的指導(dǎo)原則》，也提出了效益審計(jì)的概念。

　　國(guó)外政府效益審計(jì)的產(chǎn)生主要基于以下兩個(gè)方面的原因：一是政府公共支出的日益增加和公營(yíng)企業(yè)的不斷涌現(xiàn)，使得人們對(duì)政府部門支出的效益越來(lái)越關(guān)注，二是民主意識(shí)的增強(qiáng)。隨著民主政治的逐步推進(jìn)，人民民主意識(shí)的逐步增強(qiáng)，人們從只要求取之于民有一定的限度，到關(guān)心所取使用的合規(guī)性，并進(jìn)而關(guān)注它的效益性，效益審計(jì)的發(fā)展恰恰滿足了人們的這種愿望和要求。

　　各國(guó)效益審計(jì)產(chǎn)生的歷史背景不盡相同，各國(guó)的政治經(jīng)濟(jì)體制與經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平對(duì)效益審計(jì)的影響也不一樣，因而各國(guó)所進(jìn)行的效益審計(jì)從內(nèi)容、重點(diǎn)和形式也存在差異。但總的來(lái)說(shuō)，效益審計(jì)具有以下幾個(gè)方面的共性：

　　1、效益審計(jì)已成為各國(guó)政府審計(jì)工作的重點(diǎn)

    效益審計(jì)已成為許多國(guó)家政府審計(jì)關(guān)注的焦點(diǎn)和主要的工作內(nèi)容。

　　2、建立了比較完善的標(biāo)準(zhǔn)體系

    西方國(guó)家大都制訂有詳細(xì)的效益審計(jì)準(zhǔn)則或指南。如美國(guó)審計(jì)總署的出版物《政府組織、項(xiàng)目和職能部門審計(jì)準(zhǔn)則》1981年修訂本中，制定了七條公共部門效益審計(jì)測(cè)試與評(píng)估準(zhǔn)則，對(duì)難以量化的標(biāo)準(zhǔn)，建立了“優(yōu)先實(shí)踐”概念作為衡量標(biāo)準(zhǔn)，并實(shí)行“金額化”法。隨著澳大利亞效益審計(jì)的不斷發(fā)展，澳大利亞國(guó)家審計(jì)署先后編制了《澳大利亞國(guó)家審計(jì)署效益審計(jì)手冊(cè)》、《效益審計(jì)業(yè)務(wù)指南》，從而使效益審計(jì)日益成熟，并走上規(guī)范化的軌道。

　　3、效益審計(jì)的范圍廣泛且形式多樣

    西方政府效益審計(jì)對(duì)象一般包括行政事業(yè)單位，國(guó)家投資的公共項(xiàng)目和公共資金、公營(yíng)企業(yè)等。效益審計(jì)的開(kāi)展可以有多種形式，既可以作為單獨(dú)的一種形式開(kāi)展，比如美、英、澳大利亞、日本、瑞典等國(guó)都是如此，也可以與財(cái)務(wù)審計(jì)結(jié)合進(jìn)行，比如，加拿大的綜合審計(jì)、印度的經(jīng)營(yíng)審計(jì)就是其典型代表。

　　4、運(yùn)用先進(jìn)的審計(jì)方法與手段

    效益審計(jì)中十分重視質(zhì)量分析方法及決策模型研究，將一些科學(xué)理論，如信息論、系統(tǒng)論、控制論和概率論、數(shù)理統(tǒng)計(jì)等運(yùn)用到效益審計(jì)中，廣泛利用各方面專家的工作，增加效益審計(jì)的科技含量。審計(jì)手段上電子計(jì)算機(jī)的運(yùn)用十分普遍，不僅對(duì)電子計(jì)算機(jī)系統(tǒng)本身進(jìn)行審計(jì)，也將計(jì)算機(jī)運(yùn)用于審計(jì)計(jì)劃、管理、計(jì)算、審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)等方面。

　　綜觀上述幾個(gè)國(guó)家效益審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展，比較我國(guó)當(dāng)前開(kāi)展效益審計(jì)的現(xiàn)狀，我們可得到如下幾個(gè)方面的啟示：

    （1）效益審計(jì)不僅是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與社會(huì)民主法制進(jìn)步的必然結(jié)果，也是促進(jìn)我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與民主法制進(jìn)步的有效手段。

    （2）我國(guó)效益審計(jì)工作量占國(guó)家審計(jì)工作量的比重較低，我們應(yīng)加大效益審計(jì)力度，使效益審計(jì)成為國(guó)家審計(jì)工作的主流。

    （3）我國(guó)效益審計(jì)的法律制度建設(shè)還比較落后，應(yīng)當(dāng)通過(guò)修訂《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》，建立健全有關(guān)審計(jì)制度，規(guī)范審計(jì)主體和審計(jì)客體的行為，從制度上保證這項(xiàng)工作的開(kāi)展，從而實(shí)現(xiàn)效益審計(jì)的法制化、制度化和規(guī)范化。

    （4）在未來(lái)的審計(jì)實(shí)踐中，應(yīng)結(jié)合我國(guó)的具體國(guó)情，在把握對(duì)公共資金和項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性進(jìn)行檢查并評(píng)價(jià)的前提下，在具體操作中建立特定的效益審計(jì)模式。

    （5）在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)，我國(guó)的效益審計(jì)要以揭露管理不善、決策失誤造成的嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)和國(guó)有資產(chǎn)流失為重點(diǎn)，促進(jìn)提高財(cái)政資金管理水平和使用效益，維護(hù)國(guó)有資產(chǎn)安全。

　　三、如何開(kāi)展符合中國(guó)國(guó)情的效益審計(jì)

    （一）與傳統(tǒng)的財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)比較，效益審計(jì)有什么特征？

　　傳統(tǒng)國(guó)家審計(jì)是以賬項(xiàng)為基礎(chǔ)的查錯(cuò)糾弊審計(jì)，重點(diǎn)是審查被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)行為及其各項(xiàng)資料的真實(shí)性和合法性。目前，我國(guó)國(guó)家審計(jì)處于這一層次。這種審計(jì)，只要指出問(wèn)題在哪里就可以了，沒(méi)有必要給出什么建議，對(duì)就是對(duì)，錯(cuò)就是錯(cuò)。但是對(duì)于效益申計(jì)，僅僅指出對(duì)錯(cuò)是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。

　　我們從澳大利亞的一個(gè)效益審計(jì)案例來(lái)說(shuō)明效益審計(jì)的特征，這項(xiàng)效益審計(jì)涉及的部門在預(yù)算制定與管理上與我國(guó)某些職能部門的預(yù)算制定與管理存在相似之處，我們可從這個(gè)效益審計(jì)的報(bào)告中得到啟示。效益審計(jì)報(bào)告的題目是《若干部門的預(yù)算制定與管理》（budget development and management within departments），是2004年澳大利亞審計(jì)署專門針對(duì)“教育與訓(xùn)練部”（department of education and training）和“基礎(chǔ)設(shè)施部”（department of infrastructure）的預(yù)算狀況進(jìn)行的審計(jì)，以評(píng)價(jià)預(yù)算管理的效率和效果。這兩個(gè)部門都向政府提供商品和服務(wù)，并從政府預(yù)算那里取得收入。預(yù)算管理是關(guān)系到這些部門工作好壞的核心工作，是他們制定工作計(jì)劃、資源分配和業(yè)績(jī)管理的基礎(chǔ)。澳大利亞國(guó)家審計(jì)署事前已經(jīng)制定了《內(nèi)部預(yù)算實(shí)務(wù)指南》（internal budgeting better practice guide），詳細(xì)列明了制定有效預(yù)算的8大要素，該文件成為審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)判斷的依據(jù)。審計(jì)師為此次審計(jì)制定的審計(jì)目的是：內(nèi)部預(yù)算是否與戰(zhàn)略計(jì)劃、政府的計(jì)劃要求相結(jié)合，以及是否得到本單位的財(cái)務(wù)支持；預(yù)算制定和管理過(guò)程是否有效率和有效果，以及預(yù)算技術(shù)和必要工具的使用情況；實(shí)際業(yè)績(jī)的監(jiān)督和報(bào)告機(jī)制，業(yè)績(jī)與預(yù)算對(duì)比是如何進(jìn)行分析的，信息如何用于監(jiān)督和報(bào)告，以及公共責(zé)任的充分性如何。

　　此次效益審計(jì)的報(bào)告分為5章，分別是：概論，包括背景和結(jié)論兩部分；內(nèi)部預(yù)算和審計(jì)，包括國(guó)家和部門內(nèi)部預(yù)算的制定過(guò)程、審計(jì)對(duì)象、審計(jì)目的與審計(jì)方法三部分；預(yù)算是否與經(jīng)營(yíng)計(jì)劃相整合，主要是檢查內(nèi)部預(yù)算與戰(zhàn)略計(jì)劃、外部要求的整合情況；預(yù)算制定過(guò)程是否合理，按照澳大利亞審計(jì)署制定的內(nèi)部預(yù)算8大要素逐一進(jìn)行檢查；預(yù)算是否得到充分的管理和評(píng)價(jià)，包括預(yù)算的修訂、實(shí)際業(yè)績(jī)與預(yù)算的對(duì)比的執(zhí)行情況等。

　　從這份報(bào)告中我們可以得到以下幾點(diǎn)啟示：效益審計(jì)的具體目的因?qū)徲?jì)對(duì)象的不同而不同，并沒(méi)有一定之規(guī)；為了使國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)深入到具體審計(jì)對(duì)象的實(shí)務(wù)工作中去，不至于流于形式，必須專門制定關(guān)于“良好業(yè)務(wù)的實(shí)務(wù)指南”，以便為具體開(kāi)展審計(jì)工作、做出審計(jì)判斷提供依據(jù)；每一部分都有情況說(shuō)明和分析、改進(jìn)建議和被審計(jì)單位的反饋意見(jiàn)，這正體現(xiàn)了效益審計(jì)的建設(shè)性職能所在；審計(jì)報(bào)告中違法性審計(jì)已不再是報(bào)告的重點(diǎn)，也沒(méi)有提出專門的表述和意見(jiàn)。

　　從上面比較典型的效益審計(jì)案例看出，效益審計(jì)在審計(jì)對(duì)象、審計(jì)范圍、審計(jì)方法、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)報(bào)告內(nèi)容等方面有自己的特點(diǎn)，這也是我們即將開(kāi)展效益審計(jì)可以借鑒的地方。比較我國(guó)目前的財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)與國(guó)外的效益審計(jì)實(shí)踐，我們不難發(fā)現(xiàn)財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)與效益審計(jì)的區(qū)別，總的來(lái)說(shuō)，可以歸納如下幾點(diǎn)：

　　1、財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)的對(duì)象較為單一，而效益審計(jì)的對(duì)象較廣，幾乎沒(méi)有什么限制，可以涉及到與政府有關(guān)的各個(gè)方面，這對(duì)審計(jì)師提出了非常高的要求，要有廣博的學(xué)識(shí)。我們可以從澳大利亞公布的審計(jì)報(bào)告目錄窺見(jiàn)一斑。澳大利亞2004年已經(jīng)公布的審計(jì)報(bào)告有關(guān)于公共住房方面的、有關(guān)于公立醫(yī)院的急診管理的、有關(guān)于政府部門內(nèi)部預(yù)算的制定和管理的、有關(guān)于地方政府提供的社區(qū)服務(wù)方面的、還有關(guān)于農(nóng)作物病蟲(chóng)害防治的，等等；2003年的審計(jì)報(bào)告涉及內(nèi)容也非常廣，包括：對(duì)政府監(jiān)獄需求評(píng)價(jià)、國(guó)家森林、改進(jìn)公立學(xué)校學(xué)生讀寫能力、政府電子數(shù)據(jù)獲得、消防、業(yè)績(jī)管理和報(bào)告、公立醫(yī)院醫(yī)療設(shè)備管理、公立學(xué)校反吸毒教育、公共部門的風(fēng)險(xiǎn)管理，等等。2002年的審計(jì)報(bào)告包括如下若干方面：社區(qū)牙科服務(wù)、食品安全管理、危機(jī)狀態(tài)下人群的心理健康服務(wù)、空氣質(zhì)量、地方政府的道路管理、護(hù)士工作的強(qiáng)化計(jì)劃、政府吸引投資、大學(xué)的留學(xué)生，等等。

　　2、財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)是以真實(shí)合法性為導(dǎo)向的，而效益審計(jì)是以特定目的為導(dǎo)向的，明確審計(jì)目的是搞好效益審計(jì)的第一要?jiǎng)?wù)；

　　3、財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)的判斷依據(jù)較為單一，如財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，而效益審計(jì)的判斷依據(jù)不盡相同，隨審計(jì)對(duì)象和審計(jì)目的的變化而變化，有的甚至還沒(méi)有特定的標(biāo)準(zhǔn)，不得不借助于一般的行為規(guī)則加以判斷，審計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中會(huì)說(shuō)：“如果這樣做可能會(huì)更好些，……”。因此，要求效益審計(jì)師一定要在智慧和策略上勝對(duì)方一籌。

　　4、在指標(biāo)使用上，財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)偏重于數(shù)量指標(biāo)，而效益審計(jì)偏重于質(zhì)量指標(biāo)。

　　5、在審計(jì)方法的使用上，財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)不大注重對(duì)事物本質(zhì)的分析，而效益審計(jì)則主要是使用分析方法來(lái)分析問(wèn)題、查找原因、提出建議。如深圳市審計(jì)局對(duì)深圳市海上田園風(fēng)光旅游項(xiàng)目的審計(jì)中，就使用了保本點(diǎn)分析法以判斷該項(xiàng)目的經(jīng)營(yíng)前景，很有說(shuō)服力。

　　6、財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)只能是針對(duì)過(guò)去的事項(xiàng)進(jìn)行驗(yàn)證，而效益審計(jì)可以是對(duì)過(guò)去，也可以是對(duì)現(xiàn)在，甚至是對(duì)未來(lái)的事項(xiàng)進(jìn)行分析、評(píng)價(jià)和預(yù)測(cè)。

　　7、財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)也提出改進(jìn)建議，大多是關(guān)于建賬立冊(cè)方面的，也涉及內(nèi)部控制，主要還是會(huì)計(jì)控制，較為狹窄，而效益審計(jì)如果不提出可行的審計(jì)建議，只是進(jìn)行效益評(píng)價(jià)，意義就不大了。因此，提出可行的審計(jì)建議是效益審計(jì)的核心工作之一，甚至是最重要的工作，而且必須有充分的證據(jù)表明建議是可行的。

　　8、在審計(jì)程序上，效益審計(jì)對(duì)審計(jì)建議的落實(shí)情況必然非常重視，這就必須有后續(xù)跟蹤環(huán)節(jié)，而這是財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)所不十分強(qiáng)調(diào)和要求的。

　　（二）效益審計(jì)應(yīng)增加對(duì)國(guó)家及各部門各地方的政策制度的評(píng)價(jià)

    我國(guó)國(guó)家審計(jì)受西方國(guó)家審計(jì)傳統(tǒng)的影響，一直未對(duì)政策問(wèn)題，提出明確的審計(jì)評(píng)價(jià)。從以往的審計(jì)報(bào)告來(lái)看，其結(jié)論主要有以下幾種：1.要求被審計(jì)單位自行糾正審計(jì)所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題；2.建議主管部門對(duì)存在的問(wèn)題監(jiān)督糾正；3.就發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題建議有關(guān)部門從制度上加以完善和規(guī)范；4.將嚴(yán)重違法違規(guī)問(wèn)題移送司法機(jī)關(guān)或紀(jì)檢監(jiān)察部門立案處理。

　　我國(guó)許多單位的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不完整，對(duì)權(quán)力的制約和監(jiān)督比較薄弱，在一些領(lǐng)域中決策機(jī)制不完善，脫離實(shí)際，盲目決策，造成財(cái)政資金管理不規(guī)范、使用效益不高、損失浪費(fèi)，審計(jì)部門必須對(duì)政府的政策進(jìn)行連續(xù)的監(jiān)督和評(píng)價(jià)。目前，我國(guó)審計(jì)部門在完善制度建設(shè)方面正在發(fā)揮著重要作用，如從1998年到2002年的5年問(wèn)，國(guó)務(wù)院各部門針對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，制訂完善財(cái)務(wù)管理制度400多項(xiàng)。但這僅僅是第一步，審計(jì)部門可以走得更遠(yuǎn)。

　　另外，我國(guó)在公共資金投資領(lǐng)域目前普遍存在低水平重復(fù)建設(shè)，嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)，資產(chǎn)流失，建設(shè)市場(chǎng)不規(guī)范，投資效益差、效率低等問(wèn)題。造成這種現(xiàn)象的不僅僅是工作水平問(wèn)題，更主要的原因是投資管理體制不順，投資管理制度不完善，外部監(jiān)管不力，規(guī)范投資行為法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)不健全，投資責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)機(jī)制不清。不能僅僅注重查處違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題，也并不是在審計(jì)后追究幾個(gè)人的責(zé)任就能夠解決這些問(wèn)題的，必須圍繞政策法規(guī)制度來(lái)做文章。

　　實(shí)際上，從理論上分析，審計(jì)也不可能離開(kāi)制度建設(shè)和政策評(píng)價(jià)。審計(jì)結(jié)束后總要進(jìn)行原因分析，有些是執(zhí)行問(wèn)題，而不少則是制度不足或制度缺陷，還有的則涉及到政府和部門的政策問(wèn)題，審計(jì)部門對(duì)這些問(wèn)題的想法就會(huì)自然而然地提出來(lái)報(bào)國(guó)務(wù)院，提出整改和調(diào)整意見(jiàn)。

　　（三）效益審計(jì)應(yīng)突出如何對(duì)地方各級(jí)政府部門的政策執(zhí)行情況以及政策制定本身進(jìn)行評(píng)價(jià)

    從審計(jì)的發(fā)展來(lái)看，審計(jì)機(jī)關(guān)要進(jìn)一步拓寬思路，積極實(shí)踐，將財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)與效益審計(jì)緊密地結(jié)合起來(lái)。要在部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、投資審計(jì)、專項(xiàng)資金審計(jì)、企業(yè)審計(jì)中，重點(diǎn)揭露由于決策失誤、管理不善、失職瀆職造成的嚴(yán)重?fù)p失浪費(fèi)和國(guó)有資產(chǎn)流失問(wèn)題，促進(jìn)提高財(cái)政資金使用效益，維護(hù)國(guó)有資產(chǎn)安全有效和保值增值。看來(lái)，我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)正準(zhǔn)備將國(guó)家審計(jì)的定位從揭露問(wèn)題逐漸轉(zhuǎn)變到加強(qiáng)控制和預(yù)防層次上。這樣做，效益審計(jì)的效果將得到加強(qiáng)。

　　效益審計(jì)不僅僅是查漏補(bǔ)缺，在一定程度上，效益審計(jì)關(guān)注的是未來(lái)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的改進(jìn)，是面向未來(lái)的審計(jì)。在評(píng)價(jià)效益的同時(shí)，更側(cè)重提出促進(jìn)提高效益的建議，使效益審計(jì)更具有建設(shè)性?；诖?，我們提出了幾點(diǎn)設(shè)想：

　　1、效益的好壞不僅僅取決于是否正確執(zhí)行了政策，同樣與政策制定是否存在漏洞或政策制定本身的失誤有關(guān)。因此，審計(jì)工作同樣要關(guān)注政策制定過(guò)程中是否存在問(wèn)題。由于政策執(zhí)行與變化的過(guò)程具有相對(duì)的延續(xù)性，審計(jì)人員可以利用在前一政策執(zhí)行后的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)來(lái)評(píng)價(jià)新的政策制定或變動(dòng)是否存在缺陷。

　　2、對(duì)由國(guó)家財(cái)政資金、國(guó)債資金和各種國(guó)家基金投資的各類工程進(jìn)行審計(jì)時(shí)，要對(duì)工程項(xiàng)目實(shí)行開(kāi)工前、建設(shè)期、竣工決算全過(guò)程審計(jì)監(jiān)督，建立工程項(xiàng)目概算、預(yù)算、結(jié)算、決算和工程合同審計(jì)的同步介入，可對(duì)每一部分完成后的實(shí)際情況與預(yù)期值進(jìn)行比較和評(píng)價(jià)，對(duì)相應(yīng)指標(biāo)進(jìn)行修正，不要等項(xiàng)目完工甚至已經(jīng)投產(chǎn)幾年后再進(jìn)行審計(jì)。

　　3、對(duì)于重大政府支出項(xiàng)目，如凡是超過(guò)一定金額的政府采購(gòu)合同和報(bào)廢處置項(xiàng)目，在招、評(píng)標(biāo)、合同簽訂、變更等過(guò)程的關(guān)鍵點(diǎn)都要進(jìn)行評(píng)審，及時(shí)、有效地降低經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，防止國(guó)有資產(chǎn)的流失，防范舞弊行為的發(fā)生。

　　4、審計(jì)部門要將風(fēng)險(xiǎn)管理作為一項(xiàng)主要工作來(lái)做，幫助各級(jí)政府識(shí)別、防范、規(guī)避、控制和降低各種風(fēng)險(xiǎn)。在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)，使用定量和定性數(shù)據(jù)的計(jì)算機(jī)風(fēng)險(xiǎn)模型，針對(duì)審計(jì)對(duì)象計(jì)算一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)值，進(jìn)而決定關(guān)注程度與重要性標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)部門要與各級(jí)政府一起制定“風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域計(jì)劃”，幫助發(fā)現(xiàn)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)建立相應(yīng)的控制制度解決。

　　5、上級(jí)對(duì)下級(jí)審計(jì)部門的業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)不能只根據(jù)數(shù)量進(jìn)行評(píng)價(jià)，如發(fā)布了多少審計(jì)報(bào)告、審計(jì)計(jì)劃的完成比例、審計(jì)預(yù)算的執(zhí)行情況等，應(yīng)該以審計(jì)部門對(duì)各級(jí)政府工作的改進(jìn)以及實(shí)現(xiàn)政府目標(biāo)的貢獻(xiàn)大小為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)，還要聽(tīng)取被審計(jì)單位對(duì)審計(jì)部門的看法。

　　四、我國(guó)開(kāi)展效益審計(jì)應(yīng)完善的幾個(gè)外部條件

    1、創(chuàng)建良好的社會(huì)環(huán)境

    社會(huì)的民主意識(shí)、法制觀念和廉政意識(shí)等因素，直接影響政府效益審計(jì)工作，如果社會(huì)道德風(fēng)氣敗壞，缺乏誠(chéng)信，審計(jì)機(jī)關(guān)不得不為確認(rèn)會(huì)計(jì)資料真實(shí)性付出額外的勞動(dòng)，那么效益審計(jì)工作很難開(kāi)展。因此必須要增強(qiáng)財(cái)政、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的透明度，重視效率和工作業(yè)績(jī)。要提高預(yù)算支出單位負(fù)責(zé)人的責(zé)任意識(shí)，強(qiáng)化由財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)向效益審計(jì)意識(shí)的轉(zhuǎn)變。另外，要加大對(duì)效益審計(jì)宣傳力度，提高黨政部門、人大、政協(xié)和有關(guān)責(zé)任單位對(duì)效益審計(jì)工作的認(rèn)識(shí)，為效益審計(jì)的開(kāi)展作好輿論準(zhǔn)備，取得各方面的配合。只有這樣，才能為審計(jì)機(jī)關(guān)集中精力進(jìn)行審計(jì)提供保障。

　　2、完善我國(guó)效益審計(jì)的規(guī)范體系

    這里所說(shuō)的效益審計(jì)規(guī)范主要是包括效益審計(jì)準(zhǔn)則和其他規(guī)范。世界各國(guó)在效益審計(jì)規(guī)范建設(shè)方面都做出了積極的努力和嘗試。我國(guó)應(yīng)完善經(jīng)濟(jì)責(zé)任追究制度，建立財(cái)政資金使用效益、效率、效果評(píng)價(jià)制度，加大執(zhí)法力度。國(guó)家效益審計(jì)面對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，必然要求運(yùn)作法制化、規(guī)范化。在《審計(jì)法》等法律法規(guī)的基礎(chǔ)上制定國(guó)家效益審計(jì)種類、一般準(zhǔn)則、效益審計(jì)的現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)準(zhǔn)則、效益審計(jì)的報(bào)告準(zhǔn)則以及效益審計(jì)工作指南，對(duì)審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)形式、審計(jì)組織、審計(jì)行為和審計(jì)報(bào)告等做出明確規(guī)定，為國(guó)家效益審計(jì)提供依據(jù)。

　　3、轉(zhuǎn)變觀念，創(chuàng)新技術(shù)手段，提高審計(jì)工作效率，促進(jìn)效益審計(jì)的發(fā)展

    轉(zhuǎn)變審計(jì)觀念，樹(shù)立知識(shí)化、信息化和價(jià)值導(dǎo)向觀念，要充分認(rèn)識(shí)到效益審計(jì)是世界各國(guó)審計(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)，逐步增加效益審計(jì)在政府審計(jì)工作中所占的比重，積累效益審計(jì)的知識(shí)、技能和經(jīng)驗(yàn)。應(yīng)用現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)和方法，提高效益審計(jì)工作效率。廣泛地應(yīng)用計(jì)算機(jī)技術(shù)，大力研究、開(kāi)發(fā)和推廣現(xiàn)代化審計(jì)技術(shù)，促使審計(jì)手段的現(xiàn)代化水平與會(huì)計(jì)管理現(xiàn)代化水平同步發(fā)展。要制定更為周密的審計(jì)計(jì)劃，通過(guò)計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)開(kāi)展效益審計(jì)活動(dòng)以提高審計(jì)效率，保證效益審計(jì)的質(zhì)量。

　　4、以人為本，加速審計(jì)隊(duì)伍的建設(shè)

    審計(jì)人員要不斷地更新審計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、組織管理、經(jīng)濟(jì)管理和計(jì)算機(jī)等方面的知識(shí)和技術(shù)，掌握現(xiàn)代審計(jì)技術(shù)，樹(shù)立和培養(yǎng)創(chuàng)新意識(shí)和創(chuàng)新能力，以適應(yīng)效益審計(jì)的需要。一方面，要通過(guò)各種途徑培訓(xùn)，使審計(jì)人員不僅具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、經(jīng)濟(jì)管理、審計(jì)和法律等方面的知識(shí)，還要系統(tǒng)掌握系統(tǒng)論、控制論和信息論等現(xiàn)代科學(xué)管理方法。另一方面，大力引進(jìn)掌握其它學(xué)科豐富知識(shí)和先進(jìn)科學(xué)技術(shù)的專業(yè)人才，優(yōu)化審計(jì)資源配置，適應(yīng)效益審計(jì)開(kāi)展的需要。

　　5、做好效益審計(jì)的試點(diǎn)工作

    效益審計(jì)涉及面廣、難度較大，在當(dāng)前情況下首要是搞好試點(diǎn)工作。選擇公共財(cái)政、投資等重點(diǎn)領(lǐng)域、重點(diǎn)部門，對(duì)資金投入、占用較大，政策性強(qiáng)及社會(huì)關(guān)注的焦點(diǎn)等項(xiàng)目，積極開(kāi)展效益審計(jì)。如財(cái)政支出的重點(diǎn)是行政管理、國(guó)家安全、政權(quán)建設(shè)等政府運(yùn)轉(zhuǎn)和維護(hù)國(guó)家利益領(lǐng)域；科技教育、環(huán)境保護(hù)、公共衛(wèi)生等社會(huì)公益事業(yè)領(lǐng)域；社會(huì)保障、民政等國(guó)家救濟(jì)領(lǐng)域；大型基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控等領(lǐng)域?？蓮闹羞x出一些具有典型性的行業(yè)、單位或項(xiàng)目進(jìn)行效益審計(jì)。