為了進(jìn)一步規(guī)范小企業(yè)的會(huì)計(jì)核算，財(cái)政部出臺(tái)了《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》，這充分說(shuō)明我國(guó)對(duì)小企業(yè)會(huì)計(jì)管理問(wèn)題的重視。事實(shí)上，小企業(yè)不僅在數(shù)量上占絕對(duì)多數(shù)，而且在促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展、安排勞動(dòng)力就業(yè)等方面具有十分重要的作用。從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的角度看，由于中、小企業(yè)有著與大型企業(yè)不同的特點(diǎn)，中、小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的詳細(xì)程度、報(bào)告對(duì)象、報(bào)告方式等均應(yīng)有別于大型企業(yè)，也就是說(shuō)應(yīng)該對(duì)中小企業(yè)實(shí)行差別報(bào)告（Differential Reporting）。我國(guó)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》的出臺(tái)雖然在差別報(bào)告實(shí)踐上邁出了堅(jiān)實(shí)的一步，但是要建立完善的差別報(bào)告規(guī)范體系還有很多工作要做。下面，就此問(wèn)題談一些粗淺看法。

　　一、我國(guó)建立差別報(bào)告規(guī)范體系的必要性

　　差別報(bào)告就是將企業(yè)按規(guī)模大小分為不同類型，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)針對(duì)不同規(guī)模企業(yè)的要求采取有所區(qū)別的做法。目前，英國(guó)、加拿大、新西蘭等國(guó)已制定了針對(duì)中、小企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；美國(guó)在部分準(zhǔn)則中已開(kāi)始注意到差別財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題；澳大利亞、德國(guó)等國(guó)家在商法中有特別規(guī)定，要求進(jìn)行差別財(cái)務(wù)報(bào)告。歐盟、聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與報(bào)告政府間專家組對(duì)中、小企業(yè)差別報(bào)告問(wèn)題制定了法令或指南；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)也已立項(xiàng)研究制定中、小企業(yè)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。國(guó)外差別報(bào)告主要有三種不同類型：以立法形式規(guī)定中小企業(yè)的差別報(bào)告（德國(guó)、澳大利亞）；專門制定針對(duì)中、小企業(yè)的一套完整的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（英國(guó)）和制定一個(gè)針對(duì)中、小企業(yè)的指導(dǎo)性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（加拿大和新西蘭）。國(guó)外（主要是發(fā)達(dá)國(guó)家）會(huì)計(jì)界的這些努力對(duì)推動(dòng)中、小企業(yè)會(huì)計(jì)核算與報(bào)告的規(guī)范化，加強(qiáng)中、小企業(yè)會(huì)計(jì)管理起到了積極的作用。

　　在我國(guó)建立差別報(bào)告規(guī)范體系，可以減輕中、小企業(yè)在會(huì)計(jì)核算和報(bào)告方面的負(fù)擔(dān)，幫助中、小企業(yè)建立一套適合其自身特點(diǎn)的會(huì)計(jì)核算和報(bào)告系統(tǒng)，提高中、小企業(yè)管理水平；而加入WTO使我國(guó)的經(jīng)濟(jì)與國(guó)際經(jīng)濟(jì)融為一體，為給國(guó)外來(lái)華投資的中、小企業(yè)建立一個(gè)公平、合理的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，我國(guó)需要在會(huì)計(jì)上與國(guó)際會(huì)計(jì)界保持一致；同時(shí)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度正處于建設(shè)階段，加緊制定中、小企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范的研究可以盡早建立起一整套符合中國(guó)實(shí)際的會(huì)計(jì)規(guī)范體系。

　　二、制定我國(guó)差別報(bào)告規(guī)范的原則

　�。ㄒ唬┚o密結(jié)合實(shí)際的原則

　　在中、小企業(yè)規(guī)模劃分及規(guī)范形式上應(yīng)充分考慮中、小企業(yè)會(huì)計(jì)人員的現(xiàn)狀，注重簡(jiǎn)單性和可操作性。

　　（二）統(tǒng)一性與靈活性原則

　　對(duì)于涉及到所有中、小企業(yè)的基本問(wèn)題采用統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或制度進(jìn)行規(guī)范，對(duì)于屬于某些行業(yè)或企業(yè)的特殊問(wèn)題可以由企業(yè)自行作出處理決定。

　�。ㄈ�）可擴(kuò)張?jiān)瓌t

　　中、小企業(yè)的一個(gè)重要特征就是快速成長(zhǎng)性，尤其是高科技領(lǐng)域的中、小企業(yè)更是如此。因此，在制定差別報(bào)告規(guī)范時(shí)，應(yīng)充分考慮到小企業(yè)向中型企業(yè)轉(zhuǎn)化、中型企業(yè)向大型企業(yè)轉(zhuǎn)化的情況，以便于中、小企業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范在不同準(zhǔn)則與制度之間的轉(zhuǎn)換。

　　三、制定我國(guó)差別報(bào)告規(guī)范的具體問(wèn)題

　�。ㄒ唬┲小⑿∑髽I(yè)的界定

　　中、小企業(yè)的界定對(duì)制定財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范具有很大影響，《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》中沒(méi)有明確具體的分類標(biāo)準(zhǔn)，而是要求采用國(guó)家發(fā)布的統(tǒng)一劃分標(biāo)準(zhǔn)。最近，有關(guān)部門聯(lián)合發(fā)布了新的企業(yè)分類辦法，將所有企業(yè)分為大、中、小三類，其中中型工業(yè)企業(yè)要求同時(shí)滿足職工人數(shù)在300人以上、銷售額3000萬(wàn)元以上和總資產(chǎn)在4000萬(wàn)元以上等條件，否則視為小型企業(yè)。我們認(rèn)為，從財(cái)務(wù)核算與報(bào)告的角度看，目前的劃分標(biāo)準(zhǔn)對(duì)小企業(yè)的界定過(guò)于廣泛，不利于實(shí)際操作和把握，應(yīng)將企業(yè)分為四類似乎更妥，也就是說(shuō)將目前的小企業(yè)再劃分為微型企業(yè)和小型企業(yè)。微型企業(yè)主要是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者或者家庭經(jīng)營(yíng)企業(yè)，因?yàn)檫@類企業(yè)規(guī)模很小，如果按照目前《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度（征求意見(jiàn)稿）》的要求披露資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表似乎勉為其難，因?yàn)檫@類企業(yè)大多數(shù)采用定稅制，不需要查賬征收，管理人員不需正式會(huì)計(jì)資料進(jìn)行管理，企業(yè)也無(wú)單獨(dú)的會(huì)計(jì)核算人員，沒(méi)有必要編制財(cái)務(wù)報(bào)告。同時(shí)，劃分微型企業(yè)的做法與聯(lián)合國(guó)會(huì)計(jì)；隹則政府間專家工作組發(fā)布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)指南》的思路相一致。

　�。ǘ�）差別報(bào)告規(guī)范的形式

　　從國(guó)外已有的做法看，差別報(bào)告主要采用兩種方式，一種是以立法形式在商法或公司法中做出特殊規(guī)定，規(guī)定哪些企業(yè)可以在財(cái)務(wù)報(bào)告上予以豁免；另外一種是通過(guò)制定專門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則予以規(guī)范。這兩種做法中，第一種具有較強(qiáng)的權(quán)威性，體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)中、小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題的重視，但缺乏靈活性，因?yàn)榉�律的修正比�?zhǔn)則的修訂要嚴(yán)肅和困難的多。第二種做法沒(méi)有通過(guò)立法機(jī)關(guān)，即使經(jīng)過(guò)立法機(jī)關(guān)的審批相對(duì)來(lái)講也較容易一些；具有較大的靈活性。在我國(guó)，除了以《會(huì)計(jì)法》作為母法對(duì)會(huì)計(jì)活動(dòng)進(jìn)行的原則性規(guī)范外，涉及會(huì)計(jì)核算活動(dòng)的一般性規(guī)范往往采用行政手段，而不是立法手段。因此，制定中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度就成為我國(guó)差別報(bào)告制度的必然選擇。

　　目前，我國(guó)會(huì)計(jì)核算和報(bào)告規(guī)范存在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度雙重管理問(wèn)題。筆者認(rèn)為，作為會(huì)計(jì)規(guī)范的不同方式，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是國(guó)際通行的規(guī)范會(huì)計(jì)核算與報(bào)告的方式，它規(guī)定了經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)和計(jì)量原則，要求會(huì)計(jì)人員有較高的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷能力，是有中國(guó)特色會(huì)計(jì)規(guī)范體系中不可缺少的內(nèi)容；而會(huì)計(jì)制度是針對(duì)某個(gè)行業(yè)或某個(gè)會(huì)計(jì)科目核算內(nèi)容和核算方法的具體解釋，更強(qiáng)調(diào)可操作性。從我國(guó)目前的會(huì)計(jì)實(shí)踐來(lái)看，由于廣大會(huì)計(jì)人員長(zhǎng)期依賴會(huì)計(jì)制度，會(huì)計(jì)制度不會(huì)在短期內(nèi)讓位于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)性也不是會(huì)計(jì)制度所能夠替代的，因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度將在我國(guó)相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)同時(shí)存在。但是，我國(guó)加入世貿(mào)組織后，會(huì)計(jì)作為一種商業(yè)語(yǔ)言必須要和國(guó)際接軌。因此，在制定會(huì)計(jì)規(guī)范時(shí)，應(yīng)該充分注意二者的協(xié)調(diào)。在制定中、小企業(yè)差別報(bào)告會(huì)計(jì)規(guī)范時(shí)應(yīng)該同時(shí)注重中、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度的制定。

　　（三）差別報(bào)告體系的內(nèi)容

　　我國(guó)差別報(bào)告的體系應(yīng)該由大、中、小、微型企業(yè)的不同報(bào)告模式組成，具體來(lái)講：

　　對(duì)于微型企業(yè)，若企業(yè)采用定稅制，則對(duì)其財(cái)務(wù)核算不應(yīng)該有具體要求；對(duì)于稍具規(guī)模者需要查賬征稅時(shí)，只需進(jìn)行簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)核算和編制簡(jiǎn)單的財(cái)務(wù)報(bào)告就可以滿足其納稅的需要。因此，針對(duì)該類企業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范應(yīng)強(qiáng)調(diào)實(shí)用性和簡(jiǎn)潔性，沒(méi)有必要專門制定針對(duì)此類企業(yè)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但需要制定指導(dǎo)性的會(huì)計(jì)制度以引導(dǎo)和幫助該類企業(yè)建立賬簿體系，并把中、小企業(yè)會(huì)計(jì)核算和報(bào)告與納稅結(jié)合起來(lái)。

　　對(duì)于小型企業(yè)，由于不對(duì)外發(fā)行債券，但有對(duì)外借款，需要有正規(guī)的會(huì)計(jì)核算制度，銀行和業(yè)主等可能會(huì)要求企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告，因此，從核算和報(bào)告內(nèi)容上應(yīng)該比中型企業(yè)簡(jiǎn)單、比微型企業(yè)要詳細(xì)一些，可以建立一套單獨(dú)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以參考英國(guó)中、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，即在這一準(zhǔn)則中對(duì)中、小企業(yè)經(jīng)常涉及項(xiàng)目的確認(rèn)計(jì)量問(wèn)題進(jìn)行規(guī)范，并強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告的簡(jiǎn)潔性與對(duì)經(jīng)營(yíng)管理的有用性，同時(shí)，對(duì)中、小企業(yè)的業(yè)務(wù)的全面性和具體性給予充分考慮。

　　對(duì)于中型企業(yè)，由于其規(guī)模較大，但沒(méi)有對(duì)外發(fā)行股票和債券，因此，在財(cái)務(wù)報(bào)告上可以比小型企業(yè)詳細(xì)，同時(shí)應(yīng)與大型企業(yè)有所區(qū)分，因此，應(yīng)對(duì)現(xiàn)有；準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中不適應(yīng)于中型企業(yè)的條款提出豁免。至于大型企業(yè)則應(yīng)當(dāng)全面執(zhí)行現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度，而上市公司因?yàn)槠鋵?duì)社會(huì)的影響力較大，無(wú)論屬于何種規(guī)模均需執(zhí)行現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度。