會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法都是由國(guó)家制定的，用于調(diào)整一定經(jīng)濟(jì)關(guān)系和維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的行為規(guī)范。但是，由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法體現(xiàn)著不同的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，服務(wù)于不同的目的，因此，二者對(duì)同一問(wèn)題的認(rèn)定和處理往往存在著一定的差異。本文著重探討會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的差異，以尋求合理的解決之道。

　　一、權(quán)責(zé)發(fā)生制下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　企業(yè)所得計(jì)算基礎(chǔ)通常有兩種：一是權(quán)責(zé)發(fā)生制；二是收付實(shí)現(xiàn)制。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，目的在于使各個(gè)會(huì)計(jì)單位。各個(gè)核算對(duì)象的盈利狀況得到正確反映，所提供的會(huì)計(jì)信息真實(shí)公允。根據(jù)這樣的要求，在企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的收入中包含了已經(jīng)交貨但尚未收款的賒銷收入（應(yīng)收賬款），在費(fèi)用中包括了已經(jīng)支出但尚未攤?cè)胭M(fèi)用的損耗（待攤費(fèi)用）；企業(yè)預(yù)收的貸款不計(jì)入當(dāng)期收入而留待交貨時(shí)才計(jì)入，企業(yè)以后支付的費(fèi)用可按規(guī)定預(yù)提。這樣確認(rèn)的收人和費(fèi)用，乃至由此計(jì)算的損益，堅(jiān)持了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，滿足了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求。但是，稅法在應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)，卻存在以下問(wèn)題。

　　1.在信用銷售普遍、應(yīng)收銷貨款比重較大的企業(yè)，由于銷售已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生，坦用來(lái)繳納稅款的銷貨款尚未收回，實(shí)際繳納稅款的能力尚未具備，稅款只能從企業(yè)的自有資金中撥出。如果企業(yè)自有資金本來(lái)已很緊張，就不得不用銀行借款來(lái)墊付稅款。這樣做，－方面會(huì)加大企業(yè)資金成本，影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)；另一方面借款并非可隨時(shí)和輕易取得，這就造成某些企業(yè)的巨額欠稅。這不僅極大地挫傷了企業(yè)納稅的積極性，也影響了國(guó)家稅收工作的順利進(jìn)行。

　　2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在計(jì)算企業(yè)所得（生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得）時(shí)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，而稅法卻規(guī)定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得的計(jì)量、確認(rèn)貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，其他所得（股息、利息、租金、轉(zhuǎn)讓各類資產(chǎn)收益、特許權(quán)使用費(fèi)以及營(yíng)業(yè)外收益等）則貫徹收付實(shí)現(xiàn)制原則。如利息收入的確認(rèn)、資產(chǎn)收益的確認(rèn)、特許權(quán)使用費(fèi)的確認(rèn)等，都是在收到現(xiàn)金（包括票據(jù)）的時(shí)候記賬。

　　3.增值稅的進(jìn)項(xiàng)抵扣是按收付實(shí)現(xiàn)制原則進(jìn)行的，即增值稅的交納，是在產(chǎn)品銷售的基礎(chǔ)上，計(jì)算出應(yīng)交增值稅的銷項(xiàng)稅款，并扣除購(gòu)入原材料所支付的進(jìn)項(xiàng)稅額后，再來(lái)核算本期應(yīng)交納的實(shí)際稅額。而會(huì)計(jì)核算是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，當(dāng)期購(gòu)入的原材料并不一定全部被消耗在當(dāng)期已銷售的產(chǎn)品成本中去，因此企業(yè)每期所交納的增值稅，只是銷售收入應(yīng)納的增值稅比例扣除已購(gòu)入原材料的進(jìn)項(xiàng)增值稅額的比例。這就使得會(huì)計(jì)信息資料缺乏可比性，從而削弱了會(huì)計(jì)信息的反映功能。

　　當(dāng)今世界各國(guó)的稅法都采用了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的權(quán)責(zé)發(fā)生制作為稅務(wù)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)，使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在這一方面基本一致，坦在權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)用于稅法時(shí)，與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在某些差異。在處理這些差異時(shí)，首先，必須考慮納稅人的支付能力，使得納稅人在最有能力支付時(shí)支付稅款；其次是滿足確定性的需要，使收入和費(fèi)用的實(shí)際實(shí)現(xiàn)具有確定性；最后要保護(hù)政府財(cái)政稅收收入。

　　二、謹(jǐn)慎性原則下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的同時(shí)，必然要遵循謹(jǐn)慎性原則。謹(jǐn)慎性原則要求會(huì)計(jì)核算中，為了避免盲目樂(lè)觀地確定收益，應(yīng)合理地確認(rèn)可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。然而，“可能發(fā)生”是一種帶有預(yù)見性的東西，具有一定的主觀因素，其標(biāo)準(zhǔn)在企業(yè)看來(lái)有可能偏緊，而在國(guó)家看來(lái)有可能過(guò)松，由此引起國(guó)家與企業(yè)在物質(zhì)利益上的爭(zhēng)執(zhí)。在財(cái)政需要與維護(hù)稅基的兩難選擇中，立法機(jī)關(guān)往往偏重財(cái)政收入考慮，忽視謹(jǐn)慎性原則的要求。

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求，規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、委托借款減值準(zhǔn)備。在建工程減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等八項(xiàng)減值準(zhǔn)備。企業(yè)可以采用成本與市價(jià)孰低法，比較期末存貨、短期投資、長(zhǎng)期投資。委托借款、在建工程、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與市價(jià)，期末賬面價(jià)值高于市價(jià)時(shí)，直接體現(xiàn)損失，減少了應(yīng)稅所得；相反，在期末賬面價(jià)值低于市價(jià)時(shí)，則仍以歷史成本計(jì)價(jià)，不必體現(xiàn)當(dāng)期收益，從而減少了計(jì)稅所得。成本與市價(jià)較低法體現(xiàn)了對(duì)稅基的維護(hù)，符合謹(jǐn)慎性原則的要求。稅法僅對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提作了規(guī)定，而沒(méi)有對(duì)其他七項(xiàng)減值準(zhǔn)備做出相應(yīng)的規(guī)定。對(duì)于存貨、投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等各項(xiàng)資產(chǎn)，稅法規(guī)定：納稅人的存貨、投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等各項(xiàng)資產(chǎn)成本的確定應(yīng)遵循歷史成本原則，采用歷史成本法，不論投資在會(huì)計(jì)期末是增值還是貶值都不調(diào)整其賬面價(jià)值。如果發(fā)生跌價(jià)損失，必須推遲到轉(zhuǎn)讓投資時(shí)才能確認(rèn)。

　　此外，稅法還將經(jīng)營(yíng)性財(cái)產(chǎn)損失排除在扣除項(xiàng)目之外。稅法規(guī)定：除金融、保險(xiǎn)等國(guó)家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務(wù)的企業(yè)外，其他企業(yè)直接借出款項(xiàng)由于債務(wù)人破產(chǎn)、關(guān)閉、死亡等原因無(wú)法收回或逾期無(wú)法收回的，一律不得作為財(cái)產(chǎn)損失在稅前進(jìn)行扣除。然而，企業(yè)從事信貸業(yè)務(wù)是為了獲得收益，既然收益計(jì)入應(yīng)稅所得，其經(jīng)營(yíng)損失也應(yīng)允許稅前扣除。若不許企業(yè)間借貸，對(duì)違規(guī)行為可依據(jù)金融法規(guī)實(shí)施處罰，不能以稅代罰，通常罰款有標(biāo)準(zhǔn)或數(shù)額限制，而不承認(rèn)稅前扣除等于無(wú)限的處罰，這可能與罰款標(biāo)準(zhǔn)相背離，或孰輕孰重，有違維護(hù)稅基之要旨。

　　長(zhǎng)期以來(lái)，由于謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用會(huì)導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)的減少，按此確定的收入分配將導(dǎo)致財(cái)政收入的下降，稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則一直持否定態(tài)度。隨著會(huì)計(jì)改革及與國(guó)際慣例的接軌，在新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，處處體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，稅法也應(yīng)從維護(hù)稅基的角度出發(fā)，在扣除項(xiàng)目的確認(rèn)時(shí)間、壞賬準(zhǔn)備的提取比例及與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的成本費(fèi)用支出據(jù)實(shí)列支等方面充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則。

　　三、借貸記賬法下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，會(huì)計(jì)記賬采用借貸記賬法。根據(jù)借貸記賬原理，任何經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生，都會(huì)引起會(huì)計(jì)要素的變化。但其變化規(guī)律不外乎以下三種情況：一是資產(chǎn)實(shí)物和債權(quán)形式的轉(zhuǎn)化；二是權(quán)益和負(fù)債形式的轉(zhuǎn)化；三是資產(chǎn)實(shí)物和權(quán)益發(fā)生變化。特別是資產(chǎn)與權(quán)益的變化會(huì)引起稅收的變化。由于資產(chǎn)交易和收益交易的會(huì)計(jì)處理方法不同，而在制定稅法時(shí)沒(méi)有考慮借貸記賬的原理，造成稅務(wù)處理的結(jié)果不同。例如，一家中方房地產(chǎn)公司，以一幢樓房與一家外資企業(yè)合資，成立了新的中外合資企業(yè)，房產(chǎn)通過(guò)合資后由資產(chǎn)變成了權(quán)益。然而，合資不到一年，中方房地產(chǎn)公司以合資企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益不佳為由，提出退股。根據(jù)《中外合資企業(yè)經(jīng)營(yíng)法》的規(guī)定，如果合資一方提出退股，合資的另一方有優(yōu)先購(gòu)買權(quán)，于是，外方以市價(jià)購(gòu)買了中方的權(quán)益。按照我國(guó)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，股權(quán)交易不需要交納任何稅金。盡管上述交易的結(jié)果都是房產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，但形式上由資產(chǎn)交易變成了權(quán)益交易，而實(shí)際上是逃避了應(yīng)交納的營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅及契稅等。由此可見，納稅人可以利用會(huì)計(jì)方法，先將資產(chǎn)變成資本，然后再進(jìn)行交易，從而實(shí)現(xiàn)逃避納稅的目的。

　　四、會(huì)計(jì)假設(shè)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　會(huì)計(jì)假設(shè)主要有會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量。企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理是根據(jù)某個(gè)會(huì)計(jì)主體，在一定會(huì)計(jì)期間內(nèi)取得的所有收入，扣除稅法允許的合理開支后，按其凈所得的一定比例計(jì)算征收的。因此，在計(jì)算所得稅時(shí)，依據(jù)了兩項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)，即會(huì)計(jì)主體假設(shè)與會(huì)計(jì)分期假設(shè)。但由于我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)體制改革的過(guò)程中，承包經(jīng)營(yíng)、租賃經(jīng)營(yíng)等多種經(jīng)營(yíng)方式并存，而這些經(jīng)營(yíng)方式由于其不規(guī)范，在計(jì)算所得稅時(shí)就會(huì)產(chǎn)生一些問(wèn)題。一是會(huì)計(jì)主體是以企業(yè)法人為依據(jù)的，并不確認(rèn)具體的經(jīng)營(yíng)者個(gè)人，而企業(yè)所得稅對(duì)承包經(jīng)營(yíng)者征稅卻相反，只確認(rèn)承包經(jīng)營(yíng)者個(gè)人，不確認(rèn)法人；二是計(jì)征所得稅時(shí)，是以分期假設(shè)的會(huì)計(jì)期間為納稅期，即以承包經(jīng)營(yíng)期為其納稅義務(wù)期。因此，發(fā)包人是按會(huì)計(jì)期間納稅的，承包人是按承包期納稅的，當(dāng)會(huì)計(jì)期間與承包期不一致時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生矛盾。

　　五、債務(wù)重組下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　我國(guó)修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-債務(wù)重組》對(duì)原債務(wù)重組準(zhǔn)則在賬務(wù)處理方面作了實(shí)質(zhì)性修改，即債務(wù)人不再將償付債務(wù)所付代價(jià)低于重組債務(wù)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，而直接確認(rèn)為資本公積。同時(shí)要求債權(quán)人將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)按重組債權(quán)的賬面價(jià)值入賬。新準(zhǔn)則對(duì)債務(wù)重組收益的這種會(huì)計(jì)處理，可以防止企業(yè)利用債務(wù)重組來(lái)粉飾業(yè)績(jī)，避免關(guān)稅方之間利用債務(wù)重組交易操縱利潤(rùn)，充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的穩(wěn)健性原則。但是，對(duì)債務(wù)來(lái)說(shuō)，無(wú)論采用哪種債務(wù)處理方式，只要償付債務(wù)付出的代價(jià)低于重組債務(wù)的賬面價(jià)值，債務(wù)人就會(huì)因債務(wù)重組取得一定的收益，而且這種收益是客觀存在的，從本質(zhì)上說(shuō)，屬于交換資產(chǎn)而產(chǎn)生的收益，按現(xiàn)行稅法就應(yīng)計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得，計(jì)算并交納企業(yè)所得稅。但新準(zhǔn)則將債務(wù)重組收益直接全額確認(rèn)為資本公積，不符合現(xiàn)行稅法的有關(guān)規(guī)定，將導(dǎo)致國(guó)家稅收的流失。

　　為真實(shí)客觀地反映企業(yè)應(yīng)稅情況，應(yīng)根據(jù)債務(wù)重組收益及企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額的正負(fù)，分情況進(jìn)行處理。對(duì)新準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入資本公積的部分，可以根據(jù)企業(yè)應(yīng)稅稅率計(jì)算應(yīng)繳所得稅并通過(guò)“遞延稅款-重組收益應(yīng)交所得稅”科目來(lái)過(guò)渡。重組日作會(huì)計(jì)處理時(shí)，先按企業(yè)應(yīng)計(jì)繳所得稅稅率計(jì)算該債務(wù)重組收益的應(yīng)納稅額，暫計(jì)入“遞延稅款-重組收益應(yīng)交所得稅”科目，待期末視企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額的正負(fù)來(lái)判斷是轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金”還是“資本公積”。假如企業(yè)根據(jù)所得稅會(huì)計(jì)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額為正數(shù)，則直接由“遞延稅款-重組收益應(yīng)交所得稅”轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金-應(yīng)交企業(yè)所得稅”；若企業(yè)根據(jù)所得稅會(huì)計(jì)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額為負(fù)數(shù)，則根據(jù)以下公式計(jì)算的數(shù)額分情況處理：“遞延稅款-重組收益應(yīng)交所得稅”期末余額除以企業(yè)所得稅稅率＋按所得稅會(huì)計(jì)計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。如上述公式計(jì)算數(shù)額小于或等于零，則由“遞延稅款-重組收益應(yīng)交所得稅”直接轉(zhuǎn)入“資本公積”科目；如計(jì)算數(shù)額大于零，則按所計(jì)算的數(shù)額與所得稅 稅率的乘積由“遞延稅款-重組收 益應(yīng)交所得稅”轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金-應(yīng) 交企業(yè)所得稅”，而計(jì)轉(zhuǎn)后“遞延稅款-重組收益應(yīng)交所得稅”的余額則轉(zhuǎn)入“資本公積”科目。由于企業(yè)中期財(cái)務(wù)報(bào)告中債務(wù)重組收益已反映在所有者權(quán)益中，并直接進(jìn)入企業(yè)的凈資產(chǎn)，這極大地改變了企業(yè)中期財(cái)務(wù)報(bào)告的凈資產(chǎn)額和凈資產(chǎn)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)。

　　六、企業(yè)改制、兼并和重組中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　企業(yè)的改制、兼并和重組都必須對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，根據(jù)評(píng)估增值確認(rèn)其價(jià)值。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的改制、兼并和重組是以評(píng)估后的價(jià)值來(lái)確認(rèn)和計(jì)量的。根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)的規(guī)定，納稅人的各項(xiàng)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、銷售所得應(yīng)并入應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)以實(shí)物資產(chǎn)交換股權(quán)，從稅收角度應(yīng)該分解為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和投資兩項(xiàng)交易。為鼓勵(lì)有正常經(jīng)營(yíng)需要的企業(yè)的改組活動(dòng)（包括企業(yè)改組為股份有限公司、企業(yè)合并、企業(yè)分立等），不增加企業(yè)改組的稅負(fù)，又防止企業(yè)以改組為名，隱匿轉(zhuǎn)移增值資產(chǎn)逃避繳納企業(yè)所得稅，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局相關(guān)文件規(guī)定，在企業(yè)的改組活動(dòng)中涉及的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，不確認(rèn)實(shí)現(xiàn)所得，不繳納企業(yè)所得稅；接受資產(chǎn)的企業(yè)也不得按評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值確定其計(jì)稅成本；企業(yè)已按評(píng)估確認(rèn)價(jià)值調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)成本并計(jì)提折舊或攤銷費(fèi)用的，在申報(bào)納稅時(shí)必須進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　對(duì)資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)歸股份有限公司的企業(yè)，既不符合《企業(yè)所得稅暫行條例》的規(guī)定，也不符合國(guó)家有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定。

　　1.《企業(yè)所得稅暫行條例》第一條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，繳納企業(yè)所得稅。其精神是“誰(shuí)所得、誰(shuí)所有、誰(shuí)納稅”。企業(yè)改組為股份有限公司，對(duì)其整體或部分資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，并按其評(píng)估價(jià)值折合股金，這部分資產(chǎn)增值顯然為原企業(yè)所得，理應(yīng)并入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，依法繳納企業(yè)所得稅。如果不確認(rèn)實(shí)現(xiàn)所得，不計(jì)繳所得稅，與所得稅法的基本精神不符。如果改組前是國(guó)有企業(yè)，產(chǎn)權(quán)屬于國(guó)家，改制后改組前的國(guó)有企業(yè)已不存在，國(guó)家成為股份有限公司的股東（國(guó)家股），可理解為資產(chǎn)評(píng)估增值全部上交國(guó)家，再由國(guó)家將其投資于股份有限公司，稅法規(guī)定，“國(guó)有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓凈收益凡接國(guó)家有關(guān)規(guī)定全額上交財(cái)政的，不計(jì)入應(yīng)納稅所得額”。除此之外，都應(yīng)對(duì)其資產(chǎn)評(píng)估增值依法繳納所得稅。如果改組企業(yè)是虧損的，應(yīng)予彌補(bǔ)虧損。因?yàn)楦慕M企業(yè)只將部分資產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值投入新企業(yè)，原企業(yè)繼續(xù)存在，并履行其納稅義務(wù)。

　　2.改組企業(yè)不確認(rèn)實(shí)現(xiàn)所得，不征所得稅；改制成的股份有限公司，也不得按評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值確認(rèn)調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)成本。稅法的這一規(guī)定表面看似公平合理，原值平調(diào)，不涉及所得稅。但這樣處理給改組后股份有限公司的會(huì)計(jì)處理帶來(lái)了困難。技人的資產(chǎn)按有關(guān)部門確認(rèn)的評(píng)估價(jià)值折合股金，反映股東權(quán)益，但卻按評(píng)估前原值記賬，其增值部分如何處理。如果增值部分記入資產(chǎn)成本并計(jì)提折舊或攤銷費(fèi)用，則必須進(jìn)行納稅調(diào)整，這會(huì)在股東之間產(chǎn)生矛盾。合理的做法應(yīng)該是將實(shí)物資產(chǎn)折合股金，由股份有限公司代扣代繳所得稅，但這種方式對(duì)資產(chǎn)評(píng)估增值的所有者（即改組前企業(yè)）來(lái)說(shuō)，又是不愿選擇的。筆者認(rèn)為，企業(yè)改組涉及資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、資產(chǎn)投資，其資產(chǎn)評(píng)估增值或減值，均應(yīng)調(diào)整改組企業(yè)的賬務(wù)，增加或減少資產(chǎn)，同時(shí)增加營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出，計(jì)入企業(yè)當(dāng)年損益，繳納企業(yè)所得稅或彌補(bǔ)企業(yè)虧損。其資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或投資按正常會(huì)計(jì)核算規(guī)定處理。接受方不應(yīng)該對(duì)受讓或吸收投資的資產(chǎn)承擔(dān)稅負(fù)，而應(yīng)由改組前企業(yè)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估增值所得納稅。

　　七、非貨幣性交易下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法的差異

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣性交易的計(jì)價(jià)方法是按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)入賬，而不是以公允價(jià)值計(jì)價(jià)入賬。由于非貨幣性交易將實(shí)質(zhì)性的商品交易變成非貨幣性交易，減少了國(guó)家稅收，但稅法對(duì)此并沒(méi)有做出相應(yīng)的規(guī)定。因這種交換而取得的收入是一種特殊形態(tài)的收入，稅務(wù)會(huì)計(jì)需要采用特別的方法予以確認(rèn)和計(jì)量。

　　在一般情況下，非貨幣性交易的對(duì)象是商品或勞務(wù)時(shí)，應(yīng)視同銷售行為，于換出貨物或交付貨品時(shí)，一方面按市價(jià)開立統(tǒng)一發(fā)票，交付對(duì)方收?qǐng)?zhí)；另一方面應(yīng)向?qū)Ψ剿魅Q人物的的統(tǒng)一發(fā)票，作為收入入賬的憑證。但以物易物的對(duì)象并非都是商品，企業(yè)有時(shí)為特定的經(jīng)營(yíng)目的，與其他企業(yè)或單位做資產(chǎn)交換，有需另行納稅的，如房地產(chǎn)的交換轉(zhuǎn)移需納土地增值稅；有不需另行納稅的，如機(jī)器設(shè)備等。這一類物物交換雖與貨物買賣的性質(zhì)不同，但是因?yàn)樯婕爱?dāng)期交換價(jià)值差異和今后折舊，對(duì)應(yīng)稅所得的計(jì)算有所影響，必須于交換之時(shí)，分別給予統(tǒng)一發(fā)票和取得統(tǒng)一發(fā)票。以物易物的賬項(xiàng)處理和價(jià)值確定，要視交換的物品是否與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)而定。如交換物與雙方銷售業(yè)務(wù)無(wú)關(guān)，由于實(shí)際沒(méi)有變現(xiàn)過(guò)程，可以按賬面余額開具統(tǒng)一發(fā)票，因交換產(chǎn)生的價(jià)值差額，作營(yíng)業(yè)外損益處理。若一方涉及銷售業(yè)務(wù)而另一方不涉及，則基于配比原則的要求，按交換物的市價(jià)開具統(tǒng)一發(fā)票，并按銷售收入入賬，交換所產(chǎn)生的差額，屬于銷售利潤(rùn)或虧損；另一方雖未構(gòu)成銷售業(yè)務(wù)，但為體現(xiàn)公平，亦應(yīng)按市價(jià)開具統(tǒng)一發(fā)票，其賬面價(jià)值與交換價(jià)值的差額，記入營(yíng)業(yè)外損益。若以貨物折價(jià)抵充勞務(wù)報(bào)酬進(jìn)行交換，一方以貨物抵付費(fèi)用支出，另一方則以營(yíng)業(yè)收入換取商品，與以物易物有所不同。如以原材料換取一定比例的產(chǎn)成品，其減價(jià)應(yīng)該充作制造費(fèi)用，即加工費(fèi)，應(yīng)構(gòu)成產(chǎn)成品成本，而對(duì)方則應(yīng)將此差價(jià)作為加工收入，不可混同于一般物物交換。