稅務籌劃：企業(yè)決策的前提

　　當前，隨著我國市場經濟的逐步完善以及經濟全球化的影響，稅務籌劃一詞已廣泛進入我國經濟界。稅務籌劃在西方國家已有很長的歷史，不僅被政府和國民認可，而且應用十分普遍。這一詞語自1994年進入我國以來，受到業(yè)主的極大關切，但在學術界學者之間認識差異較大，其目的和具體操作方法不盡相同。由于大多都以服務于企業(yè)利潤為理念，往往使一些納稅人錯誤地認為腳踏紅線就是最優(yōu)。節(jié)稅籌劃與避稅籌劃成為納稅人的主要手段，但這種行為往往不能立足于企業(yè)整體利益，影響企業(yè)決策。

　　筆者認為，稅務籌劃應歸為財務管理范疇，其目的并非追求利潤最大化，而是追求企業(yè)目標——企業(yè)價值最大化。其具體操作應以企業(yè)各個環(huán)節(jié)為基礎，以市場大環(huán)境為背景，以國家政策法規(guī)為綱領加以制定和實施，應作為企業(yè)決策的前提和基礎。稅務籌劃就是對納稅的統(tǒng)籌和規(guī)劃，是對納稅目標的統(tǒng)籌和對納稅行為的規(guī)劃。其目標是長遠有利的目標，其行為是合法有效的行為。以下從三個層面討論稅務籌劃乃企業(yè)決策之前提。

　　一、從意圖層面上

　　稅務籌劃是納稅人的財務管理行為，其操作主體是納稅人，其目的就是滿足納稅人個體的財務目標。因此，我們在理解稅務籌劃的意圖時就必須理解征稅意圖和財務管理意圖，只有建立在此之上才能使納稅人的稅務籌劃更準確、更合理。

　　1、稅收意圖是稅務籌劃的根基

　　稅務籌劃就是納稅人對繳稅方面的籌劃與謀斷。一般認為納稅是對自己財富的減少，是對納稅主體一種不利的行為。這是一種正確提法，但必須建立在一定的時間和地點之上，這和稅收的意圖有直接的關系。在奴隸社會稅收是一種赤裸裸的剝削關系，逃避課稅是非常合理的理性選擇。但隨著社會的發(fā)展，納稅的意圖已發(fā)生了本質的變化。稅收存在的必要性在于它是滿足公共欲望、提供公共物品的最有效、最重要的手段，它能夠在一定程度上緩解在公共物品領域存在的市場失靈問題，對社會收入進行分配和再分配，進而可以成為宏觀調控和保障經濟與政策穩(wěn)定的工具。對于國家來講，稅收是政府收入的主要來源，是政府部門運轉的基礎和生命線，其過程是“取之于民，用之于民”，其目的是國家的繁榮富強和人民的共同富裕。

　　隨著社會、經濟的發(fā)展稅收立法不斷提高和完善，具體體現在涉及更加廣泛、具體，立法更加公平、合理，稅收意圖更加明確、突出。稅收意圖確立了納稅人的身份，體現了納稅人的權利，反映了納稅人的義務，其最終目的是保證社會更快、更好的發(fā)展，這就為稅務籌劃提供了一個決策基礎，順應稅收意圖是納稅人穩(wěn)定、持續(xù)發(fā)展的根本保證。稅收為納稅人創(chuàng)造了適應其發(fā)展的空間，作為社會源動力的一分子，納稅人的成功籌劃應建立在收稅人的籌劃之上。

　　2、財務管理意圖是稅務籌劃的綱領

　　稅務籌劃就是對納稅的統(tǒng)籌和規(guī)劃，涉及有關資金的籌集、投放和分配的管理工作，因此隸屬于納稅人的財務管理行為范疇。所以，稅務籌劃的行為綱領要符合納稅人的財務管理意圖。

　　財務管理是企業(yè)管理的一部分，是有關資金的獲得和有效使用的管理工具。財務管理的目標，取決于企業(yè)的整體目標，并且受財務管理自身特點的制約。企業(yè)是盈利性組織，其出發(fā)點和落腳點是獲利。企業(yè)必須生存下去才可能獲利，只有不斷的發(fā)展才能求得生存，因此，企業(yè)管理的目標可以概括為生存、發(fā)展和獲利。財務管理的目標是在維持企業(yè)管理目標基礎上，保證企業(yè)的價值或股東財富最大化。

　　稅務籌劃是保證企業(yè)更好的生存、發(fā)展和獲利的具體一項措施，只有站在企業(yè)價值或股東財富最大化的高度，才能保證稅務籌劃的合理制定和順利實施。企業(yè)管理的綱領是財務管理的綱領，財務管理的綱領是稅務籌劃的綱領，這一綱領應作為稅務籌劃的出發(fā)點和歸宿。

　　3、稅務籌劃的意圖

　　經以上分析，很明顯稅務籌劃不同于一般的財務管理行為，它是不可避免并影響深遠的一種行為。不可避免是因為稅收具有固定性和強制性；影響深遠是因為納稅不但直接關系到企業(yè)的現金流，還關系到企業(yè)賴以生存的市場和維系其發(fā)展的政治環(huán)境。因此，稅務籌劃的意圖就是要根據納稅人的自身特點，平衡市場、政治和現金流的關系，來增加企業(yè)價值或股東財富。

　　目前，有人認為稅務籌劃就是節(jié)稅籌劃，是一種合理避稅行為，這是對稅務籌劃意圖的片面理解。合理避稅就是利用稅法的導向性及稅法內容的模糊和漏洞，來逃避或避免納稅的行為。節(jié)稅籌劃就是把稅收看成企業(yè)的一種成本，籌劃的目的就是對企業(yè)現金流的一種增加。不難看出，合理避稅和節(jié)稅應是稅務籌劃的一部分，更確切的說是其中的一個步驟。首先稅務籌劃的前提就是對稅法的充分理解，包括其導向性和不完全性（是由經濟社會的發(fā)展為條件的），但是是否逃避或避免納稅還要看很多因素。其次稅務籌劃必然要把稅收看成一種企業(yè)成本，但經濟社會環(huán)境也是一種企業(yè)成本，有時稅收可以看成是經濟社會的一種機會成本，要做出選擇還要看兩種成本的大小。比如，目前一些地方政府對企業(yè)制定一些納稅額度指標，并配有一系列的鼓勵政策。當企業(yè)面對這些鼓勵政策和自身納稅額度時就要綜合考慮籌劃的成本與收益，有時甚至有必要多納稅。

　　二、從時間層面上

　　不同的學者對稅務籌劃有著不同的分類，原因在于對該問題看法角度不同。本人認為稅務籌劃貫穿于企業(yè)決策的始終，具有針對于納稅行為的時間性，這種時間性可以把稅務籌劃分為應稅行為前的籌劃、應稅行為中的籌劃和應稅行為后的籌劃。

　　1、應稅行為前的籌劃

　　應稅行為前的籌劃就是指對應稅行為的選擇。應稅行為的選擇直接關系到納稅人如何納稅和納多少稅的問題。這一問題需要我們充分研究稅法的具體規(guī)定，根據國家稅收法律的差異性，對企業(yè)的經營、投資、理財活動進行事先籌劃和安排，盡可能減少應稅行為的發(fā)生或者說盡可能少納稅，來降低企業(yè)的稅收負擔。

　　比如，對稅收“優(yōu)惠”的利用。包括正面利用和反面利用，也可以說是依法利用和漏洞利用。這種利用包括對經濟特區(qū)及稅收優(yōu)惠政策等的運用，選擇不同的企業(yè)類型和產業(yè)及投資期限和再投資決策等，虛設常設機構和虛設中轉銷售公司等。

　　2、應稅行為中的籌劃

　　應稅行為中的籌劃就是指對應稅行為的財務處理。在應稅行為發(fā)生期間可以利用稅法的不完全性、模糊性和起征點特性等，對發(fā)生額進行財務處理來降低應納稅額度。

　　比如，轉讓定價法、籌資避稅法等。轉讓定價法是指對利益關聯企業(yè)間商品的交易采取不同的定價策略、低息借款或轉讓預付款、提供不合常規(guī)計價勞務等手段?；I資避稅法是指利用一定籌資技術使企業(yè)達到最大獲利水平和稅負最輕的方法，包括內部籌集資金、利用企業(yè)與經濟組織之間資金拆借等。

　　3、應稅行為后的籌劃

　　應稅行為后的籌劃就是指對納稅行為發(fā)生后納稅的時間選擇。納稅是對企業(yè)現金流的減少，預交稅款作為資本存在于企業(yè)。因此，對繳稅時間的控制可以看成是對預付帳款的控制，另外納稅時間還可以規(guī)避稅收政策。但做出決策前必須考慮兩方面因素，一是對經濟社會的負面影響，二是在稅法允許的范圍內。

　　比如，滯延納稅。納稅期的推后可以避免高邊際稅率，也可以降低稅收成本（如減少利息支出）

　　三、從方法層面上

　　根據以上分析，可以看出稅務籌劃在不同的應稅行為階段有不同的目的和操作方法，但其意圖具有同一性。稅務籌劃基于自身的特點和分類，具有特定的準則和實施方法。首先應根據財務原理分析其成本和收益，然后評價風險，最后進行對策歸納，真正為企業(yè)決策提供依據。

　　1、稅務籌劃的行為準則

　　首先，稅務籌劃具有不違法性。不違法性是指稅務籌劃不能違反稅收法律的規(guī)定，違反法律規(guī)定逃避稅收負擔屬于偷逃稅行為，應堅決抵制。比如，某企業(yè)為了使超過計稅工資標準的工資在稅前扣除，采取虛增職工人數，增加稅前扣除額的辦法。這種做法在內容和手段上違反了稅法規(guī)定，違背了稅務籌劃的行為準則。

　　其次，稅務籌劃具有行政性。稅務籌劃不同于一般的財務管理行為，它是納稅人對納稅的籌劃行為，其行為不但要符合企業(yè)的要求，還必須取得收稅人的許可和認可。這種許可體現的就是籌劃的不違法性，收稅人的認可體現的是政府的行政意圖。政府為了達到行政意圖往往制定一些獎懲措施，這些措施能給企業(yè)帶來直接或間接損益。例如，盲目的逆法避稅籌劃可能會降低企業(yè)的政府信譽度。如此，小可使稅務部門對企業(yè)頻繁取證，給企業(yè)帶來有形的工作成本；大則可能促使政府采取行政控制（如，銀行信用貸款等），這會給企業(yè)造成巨大的無形損失。

　　最后，稅務籌劃具有整體性。這種整體性包括一維整體、二維整體和三維整體。一維整體是指要立足于企業(yè)自身的整體，即企業(yè)運行的各個環(huán)節(jié)都是稅務籌劃的范圍，例如：生產、經營、銷售、投資、設立、人員配備等等。二維整體是指要立足于企業(yè)環(huán)境的整體。企業(yè)是市場和社會的一個單位，其稅務籌劃行為即受所處環(huán)境的制約又影響所處環(huán)境的其他單位。三維整體是指要立足于企業(yè)的存續(xù)時間上。理論上，任何一個企業(yè)都是追求利益的長期性，這符合追求企業(yè)價值最大化的一般準則。因此，可持續(xù)性和長期性的時間整體觀，是稅務籌劃的重要原則。

　　2、稅務籌劃的財務原理

　　稅務籌劃符合財務資本的特性，既存在成本又可形成收益。其成本包括籌劃過程的直接成本，籌劃內容的機會成本和籌劃目標的隱性成本。直接成本是指籌劃工作的機構設置、人員配備、組織協調、機械耗材等直接反映現金支出的成本。機會成本是指籌劃某一方案而放棄另一種籌劃方案的目標價值。機會成本的大小體現稅務籌劃的風險與收益關系。稅務籌劃的目標和內容要對稅務機關及利益關聯方產生影響，隱性成本就是這種影響對企業(yè)的反作用而產生的價值。

　　其收益包括顯性收益和隱性收益。對于納稅人而言，稅收的無償性決定了其稅款的支出是企業(yè)資金的凈流出，沒有直接與之配比的收入項目。因此，節(jié)約稅收支付等于直接增加企業(yè)的凈收益，也就是顯性收益。隱性收益相對于隱性成本。經以上對稅務籌劃行政性和整體性的分析，隱性收益對企業(yè)價值最大化有明顯的影響。但，隱性收益向顯性收益的轉化是模糊的、長期的過程。

　　低成本高收益是財務管理的目標也是稅務籌劃的目標。但高收益必然存在高風險，這也是財務管理不變的定律。因此，要做出最優(yōu)的籌劃決策風險評價是必不可少的。

　　3、稅務籌劃的風險評價

　　稅務籌劃基于多種原因具有對預期結果的不確定性，理財活動管理風險目的是要識別、衡量、選擇和獲取增加企業(yè)價值的機會。努力做到收益相同的情況下風險最小化，或在風險相同的情況下收益最大化是進行風險評價的目標要求。稅務籌劃的風險體現在自有成本的形成和預期收益的評定上，兩項的差額是籌劃目標，這種差額即包括顯性又包括隱性。其風險性在于反映這種差額的形成過程。因此稅務籌劃的風險包括外在風險和自有風險。

　　稅務籌劃是對一種長期行為的統(tǒng)籌和規(guī)劃，因此要面臨法律法規(guī)及相關政策變化的風險，即外在風險。隨著經濟社會的不斷發(fā)展，必然會出現很多新的經濟和社會狀況，隨之而來，便是與這種新情況相適應的行政政策。目前，我國正處于經濟社會迅猛發(fā)展的階段，法律法規(guī)、行政政策等不具有長期的確定性。作為納稅人應立足于籌劃行為的整體性，準確定位納稅實體在市場經濟中的地位。納稅人積極分析我國經濟現狀，準確把握相關政策可以降低籌劃的外在風險。

　　稅務籌劃屬于財務管理范疇，相應也具有經營風險和財務風險，即自有風險。自有風險體現在成本收益關系及處理這種關系的財務手段上。用一簡單實例說明該風險，比如某企業(yè)利用轉讓定價法進行合理避稅籌劃。在行為前如果對稅收法規(guī)認識不清，就可能轉入關聯交易的范疇，不能起到避稅的效果，徒勞無功。具體操作時如果做過了，就有可能被稅務部門懷疑或認定為偷逃稅，這必將給企業(yè)帶來一定成本，得不償失。在行為發(fā)生后，如果結果達不到預期要求，這將會使企業(yè)處于兩難的境地。

　　風險和報酬是對等的，高險高酬和低險低酬也體現在稅務籌劃中。風險評價一方面可以作為確定折現率的參考，另一方面為稅務籌劃的對策歸納提供理論支持。

　　4、稅務籌劃的對策歸納

　　稅務籌劃是企業(yè)決策眾多前提的一個，因此為了使企業(yè)更好的做出最終決策，就必須對籌劃行為做出詳盡的對策歸納。稅務籌劃的對策歸納一方面表現為對納稅人預期采取應稅行為方案的納稅歸劃和預測，這種規(guī)劃和預測為應稅行為的評估分析提供一定的利益權重；另一方面表現為對應稅行為期間的納稅分析與評估，為納稅人提供適時、適事的稅收決策。

　　在進行對策歸納時首先要實施財務預測，此時必須綜合考慮企業(yè)及應稅行為的變化，因為稅務籌劃在受到應稅行為制約的同時也反作用于應稅行為。其次，就是依據以上論述的財務原理和風險評價進行科學的對策評估。最后，得出稅務籌劃的結論，包括籌劃依據、籌劃目標、籌劃過程和籌劃對策，全面服務于企業(yè)決策。

　　稅務籌劃既要考慮成本與風險又要評價收益與價值，既要兼顧整體又要順應政策，它不但為納稅人規(guī)避額外稅負和優(yōu)化稅務策略，還為納稅人爭取有利的稅收政策。稅務籌劃在企業(yè)運行中處于舉足輕重的地位，因此它是企業(yè)決策不可或缺的前提。