2012注冊資產(chǎn)評估師考試《財務(wù)會計》復(fù)習(xí)：應(yīng)交稅費

第七章 負(fù)債

　　知識點三、應(yīng)交稅費

　　企業(yè)應(yīng)設(shè)置“應(yīng)交稅費”總分類賬戶，并按具體稅費項目設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。期末貸方余額反映尚未交納的稅費；期末如為借方余額反映多交或尚未抵扣的稅費。

　　“應(yīng)交稅費”科目核算的稅費項目包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、資源稅、土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、教育費附加、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費、所得稅等。

　　印花稅、耕地占用稅、車輛購置稅不需通過該科目核算。

　　（一）應(yīng)交增值稅

　　1.一般納稅企業(yè)賬務(wù)處理

　?。?）一般購銷業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理

　?、倨髽I(yè)采購貨物、接受應(yīng)稅勞務(wù)，賬務(wù)處理實行價稅分離，分離的依據(jù)為增值稅專用發(fā)票上注明的價款和增值稅，屬于價款部分，計入購入貨物的成本；屬于增值稅部分，計入增值稅進(jìn)項稅額。

　　借：材料采購（在途物資、原材料、庫存商品、生產(chǎn)成本、管理費用、委托加工物資）

　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）

　　　　貸：應(yīng)付賬款（應(yīng)付票據(jù)、銀行存款）

　?、谄髽I(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，銷售價格中不含增值稅。如果企業(yè)銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)采用銷售額和銷項數(shù)額合并定價方法的，應(yīng)按公式“銷售額＝含稅銷售額/（1+稅率）”還原為不含稅銷售額，并按不含稅銷售額計算增值稅額。不含稅價格作為銷售收入，向購買方收取的增值稅作為銷項稅額。

　　借：應(yīng)收賬款（應(yīng)收票據(jù)、銀行存款）

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入（其他業(yè)務(wù)收入）

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　?。?）免稅產(chǎn)品的會計處理

　　按照稅法的有關(guān)規(guī)定，對于購入的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，可以按買價（或收購金額）的一定比率（目前是13%）計算進(jìn)項稅額，并準(zhǔn)予從銷項稅額中抵扣。

　　購入免稅產(chǎn)品可以按買價和規(guī)定的扣除率計算進(jìn)項稅額，并準(zhǔn)予從銷項稅額中扣除。按購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品使用的經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的收購憑證上注明的金額（買價），扣除依規(guī)定的扣除率計算的進(jìn)項稅額，作為購進(jìn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的成本。

　　借：材料采購（原材料、庫存商品）

　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）

　　　　貸：銀行存款（應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)）

　　【教師補(bǔ)充】根據(jù)規(guī)定，一般納稅企業(yè)外購貨物所支付的運輸費用及建設(shè)基金，以及一般納稅企業(yè)銷售貨物所支付的運輸費用（不包括代墊運費），可按取得的貨物運輸發(fā)票所列運費金額，依規(guī)定的扣除率計算進(jìn)項稅額予以抵扣。

　?。?）視同銷售的賬務(wù)處理

　　【教師提示】所謂視同銷售，即稅法中規(guī)定的，對于某些特定業(yè)務(wù)，無論會計處理是否確認(rèn)為銷售，稅法均需要按照計稅價格（或公允價值）計算銷項稅額，以保持稅收鏈條的完整性。

　　在具體會計處理上，不同的視同銷售行為采取不同的方法：

　　①企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工物資或購買的貨物作為投資，或作為股利分配給投資者，則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入結(jié)轉(zhuǎn)成本，并計算銷項稅額。

　　借：長期股權(quán)投資等（應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付股利）

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：庫存商品

　　②企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工物資用于個人消費的，則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)商品的收入、結(jié)轉(zhuǎn)成本，并計算銷項稅額。

　　借：應(yīng)付職工薪酬

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　　　貸：庫存商品

　?、燮髽I(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，或用于實物折扣，根據(jù)按視同銷售計算出的銷項稅額和貨物的成本

　　借：銷售費用（實物折扣）

　　　　營業(yè)外支出（無償贈送）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　　　　　庫存商品

　?、芷髽I(yè)將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目，或者用于集體福利的，則應(yīng)按計稅價格照視同銷售計算銷項稅額，并直接轉(zhuǎn)銷貨物的成本。

　　借：在建工程（生產(chǎn)成本、管理費用等）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　　　　　庫存商品

　　【教師提示】如果是在建工程領(lǐng)用企業(yè)的產(chǎn)品，要考慮工程項目的用途。如果是屬于生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備，則屬于增值稅應(yīng)稅項目，無需計算銷項稅額。如果是用于房屋廠房的建造，則屬于非增值稅應(yīng)稅項目，應(yīng)當(dāng)計算銷項稅額。

　　【教師小結(jié)】如果企業(yè)領(lǐng)用資產(chǎn)的產(chǎn)品是自用，風(fēng)險報酬未轉(zhuǎn)移，不能確認(rèn)收入，按賬面價值直接結(jié)轉(zhuǎn)，但要按照售價或公允價值計算銷項稅額；如果是所有權(quán)轉(zhuǎn)移（如發(fā)放職工個人福利等），風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本，計算銷項稅。

　?。?）不予抵扣項目的賬務(wù)處理

　　對于按規(guī)定不予抵扣的進(jìn)項稅額，賬務(wù)處理上采用不同的方法：

　?、儋徣胴浳飼r即能認(rèn)定其進(jìn)項稅額不能抵扣的，如國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用的消費品，購入貨物直接用于免稅項目，或者直接用于非增值稅應(yīng)稅項目，或者直接用于集體福利和個人消費的，其增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，直接計入購入貨物及接受應(yīng)稅勞務(wù)的成本。

　?、谫徣胴浳飼r不能直接認(rèn)定其進(jìn)項稅額能否抵扣的，其增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，計入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”科目，如果這部分購入貨物以后用于按規(guī)定不得抵扣進(jìn)項稅額項目的，應(yīng)將原已計入進(jìn)項稅額并已支付的增值稅轉(zhuǎn)入有關(guān)的承擔(dān)者予以承擔(dān)，通過“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”科目轉(zhuǎn)入有關(guān)的“在建工程”、“生產(chǎn)成本”、“管理費用”、“待處理財產(chǎn)損溢”等科目。

　　2.小規(guī)模納稅企業(yè)的賬務(wù)處理

　　（1）購進(jìn)貨物無論是否具有增值稅專用發(fā)票，其支付的增值稅額均不能抵扣，而應(yīng)計入購入貨物的成本。

　　其他企業(yè)從小規(guī)模納稅企業(yè)購入的貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的增值稅額，如果不能取得增值稅專用發(fā)票，也不能作為進(jìn)項稅額抵扣，而應(yīng)計入購入貨物或接受勞務(wù)的成本。

　　（2）銷售收入按不含稅價格計算。

　　銷售額＝含稅銷售額/（1+征收率）

　?。?）“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”賬戶，仍沿用三欄式賬戶，不需要在“應(yīng)交增值稅”賬戶中設(shè)置專欄。

　　【教師提示】目前小規(guī)模納稅人的征收率為3%。

　　（二）應(yīng)交消費稅

　　1.產(chǎn)品銷售的賬務(wù)處理。消費稅實行價內(nèi)征收，企業(yè)按規(guī)定應(yīng)交的消費稅，在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交消費稅”明細(xì)科目核算，并在“營業(yè)稅金及附加”科目進(jìn)行反映。

　　【教師提示】價內(nèi)稅價外稅的簡單區(qū)分

　　企業(yè)營業(yè)利潤的組成（不考慮期間費用）：

　　營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加＝營業(yè)利潤

　　價內(nèi)稅是包含在售價當(dāng)中，屬于收入的組成部分，影響利潤，一般如消費稅、營業(yè)稅等。而價外稅，不包含在售價中，不屬于收入的組成部分，不影響利潤，如增值稅。

　?。?）企業(yè)銷售產(chǎn)品按規(guī)定計算出應(yīng)交納的消費稅，借記“營業(yè)稅金及附加”等科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅”科目。

　　（2）將自產(chǎn)應(yīng)稅消費品用于非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、在建工程、非應(yīng)稅項目、職工福利等方面。

　?、賰?nèi)部使用的，如在建工程使用或非應(yīng)稅項目使用，應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益

　　借：固定資產(chǎn)（在建工程、營業(yè)外支出、管理費用、生產(chǎn)成本、銷售費用）

　　　　貸：庫存商品

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅

　?、谌绻糜趥鶆?wù)重組、以公允價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換、職工個人福利、對外投資、抵償債務(wù)等（所有權(quán)轉(zhuǎn)移、風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移，而且符合商品收入確認(rèn)的條件），應(yīng)當(dāng)計入“營業(yè)稅金及附加”。

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅

　　2.委托加工應(yīng)稅消費品和外購應(yīng)稅消費品的賬務(wù)處理

　　（1）委托加工的應(yīng)稅消費品。

　　受托方將按規(guī)定計算的應(yīng)扣稅款金額

　　借：應(yīng)收賬款（或銀行存款）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅

　　（受托加工或翻新改制金銀首飾的企業(yè)除外）

　?。?）委托方將委托加工應(yīng)稅消費品收回后。

　?、僦苯佑糜趯ν怃N售或用于其他方面的，委托方應(yīng)將代收代交的消費稅計入委托加工的應(yīng)稅消費品成本

　　借：委托加工物資

　　　　貸：應(yīng)付賬款（銀行存款）

　?、谟糜谶B續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的，按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅

　　　　貸：應(yīng)付賬款（銀行存款）

　　委托加工收回的應(yīng)稅消費品在連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費品的過程中，如改變用途，應(yīng)將改變用途的部分所負(fù)擔(dān)的消費稅從“應(yīng)交消費稅”科目的借方轉(zhuǎn)出。

　?。?）受托加工或翻新改制金銀首飾按規(guī)定由受托方繳納消費稅的，企業(yè)應(yīng)于向委托方交貨時，按規(guī)定計算繳納消費稅。

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅

　　委托加工應(yīng)稅消費品的會計處理一覽表

　?。ㄈ?yīng)交營業(yè)稅

　　營業(yè)稅是對提供勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人征收的一種流轉(zhuǎn)稅。企業(yè)按規(guī)定應(yīng)交的營業(yè)稅，在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交營業(yè)稅”明細(xì)科目核算。

　　1.工業(yè)企業(yè)和商品流通企業(yè)提供應(yīng)稅勞務(wù)的賬務(wù)處理

　　企業(yè)經(jīng)營工業(yè)生產(chǎn)和商品銷售以外的營業(yè)稅勞務(wù)所取得的收入，按規(guī)定應(yīng)交的營業(yè)稅

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　　2.工業(yè)企業(yè)和商品流通企業(yè)銷售不動產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　①企業(yè)銷售自用不動產(chǎn)按規(guī)定應(yīng)交的營業(yè)稅

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　?、谄髽I(yè)銷售作為投資性房地產(chǎn)的建筑物

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　　3.工業(yè)企業(yè)和商品流通企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的賬務(wù)處理

　?、倨髽I(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)使用權(quán)的，即出租無形資產(chǎn)

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

　?、谄髽I(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)的，即出售無形資產(chǎn)，按規(guī)定應(yīng)交的營業(yè)稅，計入“營業(yè)外收入”科目或“營業(yè)外支出”科目。

　　（四）其他應(yīng)交稅費

　　1.資源稅

　　企業(yè)按規(guī)定應(yīng)交的資源稅，在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交資源稅”明細(xì)科目核算。

　　（1）企業(yè)銷售應(yīng)稅產(chǎn)品按規(guī)定應(yīng)交納的資源稅

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅

　　企業(yè)自產(chǎn)自用應(yīng)稅產(chǎn)品應(yīng)交納的資源稅

　　借：生產(chǎn)成本（或制造費用）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅

　　如果是非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等，符合收入確認(rèn)條件的

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅

　?。?）企業(yè)外購液體鹽加工固體鹽的，在購入液體鹽時

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅 （允許抵扣的資源稅）

　　　　材料采購 （外購價款扣除允許抵扣資源稅后的數(shù)額）

　　　　貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）

　　企業(yè)加工成固體鹽后，在銷售時，按計算出的銷售固體鹽應(yīng)交的資源稅

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅

　　將銷售固體鹽應(yīng)納資源稅扣抵液體鹽已納資源稅后的差額上交

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅

　　　　貸：銀行存款

　?。?）企業(yè)收購未稅礦產(chǎn)品

　　借：材料采購

　　　　貸：銀行存款 （實際支付的收購款）

　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交資源稅 （代扣代繳的資源稅）

　　2.土地增值稅

　　企業(yè)交納的土地增值稅通過“應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅”科目核算。

　　（1）主營房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的企業(yè)，以及兼營房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的工業(yè)企業(yè)，應(yīng)由當(dāng)期營業(yè)收入負(fù)擔(dān)的土地增值稅

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅

　　（2）轉(zhuǎn)讓的國有土地使用權(quán)連同地上建筑物及其他附著物一并在“固定資產(chǎn)”或“在建工程”等科目核算的，轉(zhuǎn)讓時應(yīng)交納的土地增值稅

　　借：固定資產(chǎn)清理（或在建工程）

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅

　?。?）企業(yè)在項目交付使用前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，按稅法規(guī)定預(yù)交的土地增值稅

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅

　　　　貸：銀行存款

　　待該房地產(chǎn)營業(yè)收入實現(xiàn)時

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅

　　該項目全部交付使用后進(jìn)行清算，收到退回多交的土地增值稅，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅”科目；補(bǔ)交的土地增值稅作相反的會計分錄。

　　3.企業(yè)按規(guī)定應(yīng)交的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費附加

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交城建稅

　　　　　　　　　　——應(yīng)交教育費附加

　　4.企業(yè)按規(guī)定應(yīng)交的房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費

　　借：管理費用

　　　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交房產(chǎn)稅

　　　　　　　　　　——土地使用稅

　　　　　　　　　　——車船稅

　　　　　　　　　　——礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費

　　5.企業(yè)交納的印花稅

　　借：管理費用或長期待攤費用

　　　　貸：銀行存款

　　【教師提示】

　?。?）計入管理費用的稅費：房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船稅、印花稅、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費

　　（2）記入資產(chǎn)成本的稅費：耕地占用稅、車輛購置稅

　　（3）不通過“應(yīng)交稅費”核算的稅費：印花稅、耕地占用稅、車輛購置稅

　　注意，印花稅存在一定的特殊性，如果是企業(yè)自行購買印花的部分，一般直接記入“管理費用”，如果是企業(yè)購買有價證券等情況的，印花稅屬于相關(guān)的交易費用，可能記入購入資產(chǎn)的成本（如持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)），也可能作為投資收益（如交易性金融資產(chǎn)）