會計職稱《中級會計實務(wù)》強化學(xué)習(xí)：長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

2012會計職稱考試《中級會計實務(wù)》 第五章 長期股權(quán)投資

　　強化學(xué)習(xí)五、長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法

　　（一）權(quán)益法的適用范圍

　　投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當采用權(quán)益法核算。

　　【要點提示】權(quán)益法的適用范圍要與成本法對比掌握。

　　（二）權(quán)益法核算

　　1.初始投資成本與被投資方公允凈資產(chǎn)中屬于投資方的部分之間的差額處理

　　（1）投資方擁有的被投資方公允凈資產(chǎn)額與初始投資成本之間的差額的處理原則

　　長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

　?。?）股權(quán)投資差額的賬務(wù)處理

　?、佼敵跏纪顿Y成本大于在被投資方所擁有的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時

　　只需作“初始投資成本”確認一筆分錄即可。

　　一般分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資－－投資成本

　　　　貸：銀行存款

　?、诋敵跏纪顿Y成本小于在被投資方所擁有的可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額時：

　　先確認初始投資成本：

　　借：長期股權(quán)投資－－投資成本

　　　　貸：銀行存款

　　再將差額作如下處理：

　　借：長期股權(quán)投資－－投資成本

　　　　貸：營業(yè)外收入

　　【要點提示】被投資方公允凈資產(chǎn)中屬于投資方的部分與初始投資成本之差的會計處理，考生應(yīng)作全面重點關(guān)注。

　　2.被投資方發(fā)生盈虧時投資方的會計處理

　?。?）被投資方實現(xiàn)盈余時投資方的會計處理

　　當被投資方實現(xiàn)盈余時，首先將此盈余口徑調(diào)整為公允口徑，再根據(jù)公允口徑后的凈利潤乘以投資方的持股比例即為投資收益額，具體分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資－－損益調(diào)整（被投資方實現(xiàn)的公允凈利潤×投資方的持股比例）

　　　　貸：投資收益

　　如果公允口徑無法獲取或公允口徑與賬面口徑相差無幾時，也可以依據(jù)被投資方的賬面口徑測算投資方的盈余歸屬，但需在會計報表附注中說明。

　?。?）被投資方發(fā)生虧損時投資方的會計處理

　?、俦煌顿Y方發(fā)生虧損時投資方的會計處理原則

　　投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務(wù)的除外。因此，在確認應(yīng)分擔被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當按照以下順序進行處理：

　　A.沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　B.如果長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，應(yīng)當以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認投資損失，沖減長期權(quán)益的賬面價值。

　　C.在進行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔的義務(wù)確認預(yù)計負債，計入當期投資損失。

　　被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認的虧損分擔額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認預(yù)計負債的賬面余額、恢復(fù)其他長期權(quán)益以及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認投資收益。

　　投資企業(yè)在確認應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，均應(yīng)當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。

　?、诒煌顿Y方虧損時一般會計分錄

　　借：投資收益

　　　　貸：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整（以長期股權(quán)投資的賬面價值為沖抵上限）

　　長期應(yīng)收款（如果投資方擁有被投資方的長期債權(quán)時，超額虧損應(yīng)視為此債權(quán)的減值，沖抵長期應(yīng)收款）

　　預(yù)計負債（如果投資方對被投資方的虧損承擔連帶責任的，需將超額虧損列入預(yù)計負債，如果投資方無連帶責任，則應(yīng)將超額虧損列入備查簿。）

　　將來被投資方實現(xiàn)盈余時，先沖備查簿中的虧損額，再作如下反調(diào)分錄：

　　借：預(yù)計負債（先沖當初列入的預(yù)計負債）

　　　　長期應(yīng)收款（再恢復(fù)當初沖減的長期應(yīng)收款）

　　　　長期股權(quán)投資――損益調(diào)整（最后再恢復(fù)長期股權(quán)投資）

　　　　貸：投資收益

　　【要點提示】考生應(yīng)全面掌握被投資方盈虧時投資方的會計處理，此環(huán)節(jié)是權(quán)益法下投資方的關(guān)鍵處理步驟。尤其需關(guān)注被投資方虧損時投資方?jīng)_抵科目的順序及將來被投資方盈余時科目的反調(diào)順序。

　?。?）在確認投資收益時，除考慮公允價值的調(diào)整外，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵消。

　?。?）合營方向合營企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)的會計處理原則

　　符合下列情況之一的，合營方不應(yīng)確認該類交易的損益：

　　與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè)；投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量；投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質(zhì)。

　　合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營使用的，應(yīng)在該項交易中確認屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應(yīng)當全額確認該部分損失。

　　在投出非貨幣性資產(chǎn)的過程中，合營方除了取得合營企業(yè)的長期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當確認該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。

　　3.被投資方分紅時

　　（1）被投資方分派現(xiàn)金股利時

　　直接根據(jù)總的分紅額乘以持股比例認定投資方享有的現(xiàn)金股利額作如下會計處理：

　?、傩鏁r：

　　借：應(yīng)收股利

　　　　貸：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整或投資成本

　　②分放時：

　　借：銀行存款

　　　　貸：應(yīng)收股利

　?。?）被投資方分派股票股利時

　　由于股票股利僅是將被投資方的未分配利潤轉(zhuǎn)化為股本和資本公積，其本質(zhì)是對現(xiàn)有所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)進行再調(diào)整，該業(yè)務(wù)既不會增加企業(yè)的資產(chǎn)，也不會增加企業(yè)的負債，更不會增加業(yè)主權(quán)益。因此，作為投資方，無論成本法還是權(quán)益法，均不能將其認定為投資收益，只需在備查簿中登記由此而增加的股份額即可。

　　【要點提示】考生要將權(quán)益法下分紅的會計處理與成本法下分紅的會計處理進行對比掌握。

　　4.投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計算應(yīng)享有或承擔的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。

　　一般分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資－－其他權(quán)益變動

　　　　貸：資本公積

　　或反之