初級會計職稱考試《初級會計實務》考點講解：要素費用的歸集和分配

2012年初級會計職稱考試《初級會計實務》第八章　產品成本核算

　　考點二：要素費用的歸集和分配

　　工業(yè)企業(yè)的費用按照經濟內容可以劃分為要素費用，包括外購材料、外購燃料、外購動力、職工薪酬、折舊費用、利息費用、稅金和其他費用。該分類反映了工業(yè)企業(yè)在一定時期內發(fā)生了哪些費用及其金額。

　　（一）材料、燃料、動力的歸集和分配

　　無論是外購的，還是自制的，發(fā)生材料、燃料和動力等各項要素費用時，對于直接用于產品生產、構成產品實體的原材料等，均應計入產品成本。

　　1.如果分產品領用的材料（直接計入）

　　應根據領退料憑證直接計入相應產品成本的“直接材料”項目。

　　借：生產成本——基本生產——×產品（直接材料）

　　　　　　　　——基本生產——×產品（直接材料）

　　　　貸：原材料

　　2.共同耗用的材料（分配計入）

　　對于不能分產品領用的材料，如生產中為幾種產品共同耗用的材料，需要采用適當的分配方法，分配計入各相關產品成本的“直接材料”成本項目。

　　在消耗定額比較準確的情況下，原材料、燃料也可按照產品的材料定額消耗量比例或材料定額費用比例進行分配。

　　按材料定額消耗量比例分配材料費用的計算公式如下

　　（二）職工薪酬的歸集和分配

　　職工薪酬是企業(yè)在生產產品或提供勞務活動過程中所發(fā)生的各種直接和間接人工費用的總和。

　　1.直接計入的職工薪酬

　　直接進行產品生產的生產工人的職工薪酬，直接計入產品成本的“直接人工”成本項目。

　　借：生產成本——基本生產——×產品（直接人工）

　　　　　　　　——基本生產——×產品（直接人工）

　　　　貸：應付職工薪酬

　　2.分配計入的職工薪酬

　　不能直接計入產品成本的職工薪酬，按工時、產品產量等方式進行合理分配，計入各有關產品成本的“直接人工”項目。

　　如果取得各種產品的實際生產工時數據比較困難，而各種產品的單件工時定額比較準確，也可按產品的定額工時比例分配職工薪酬，相應的計算公式如下

　　（三）輔助生產費用的歸集和分配

　　1.輔助生產費用的歸集

　　輔助生產費用的歸集是通過輔助生產成本總賬及明細賬進行。一般按車間及產品和勞務設立明細賬。當輔助生產發(fā)生各項費用時計入“生產成本——輔助生產成本”總賬及所屬明細賬。一般情況下，輔助生產的制造費用，與基本生產的制造費用一樣，先通過“制造費用”科目進行單獨歸集，然后再轉入“生產成本——輔助生產成本”科目。對于輔助生產車間規(guī)模很小、制造費用很少且輔助生產不對外提供產品和勞務的，為簡化核算工作，輔助生產的制造費用也可以不通過“制造費用”科目，而直接記入“輔助生產成本”科目。

　　2.輔助生產費用的分配及賬務處理

　　輔助生產的分配應通過輔助生產費用分配表進行。輔助生產費用的分配方法很多，通常采用直接分配法、交互分配法、計劃成本分配法、順序分配法和代數分配法等。

　?。?）直接分配法

　　直接分配法的特點是不考慮各輔助生產車間之間相互提供勞務或產品的情況，而是將各種輔助生產費用直接分配給輔助生產以外的各受益單位。采用此方法，各輔助生產費用只進行對外分配，分配一次，計算簡單，但分配結果不夠準確。適用于輔助生產內部相互提供產品和勞務不多、不進行費用的交互分配、對輔助生產成本和企業(yè)產品成本影響不大的情況。

　　公式如下：

　　各受益單位應分配的成本＝輔助生產的單位成本×該單位的耗用量

　?。?）交互分配法

　　交互分配法的特點是輔助生產費用通過兩次分配完成，首先將輔助生產明細賬上的合計數根據各輔助生產車間、部門相互提供的勞務數量計算分配率，在輔助生產車間進行交互分配；然后將各輔助生產車間交互分配后的實際費用（即交互前的費用加上交互分配轉入的費用，減去交互分配轉出的費用），再按提供的勞務量在輔助生產車間以外的各受益單位之間進行分配。這種分配方法的優(yōu)點是提高了分配的正確性，但同時加大了分配的工作量。

　?。?）按計劃成本分配法

　　按計劃成本分配法的特點是輔助生產為各受益單位提供的勞務，都按勞務的計劃單位成本進行分配，輔助生產車間實際發(fā)生的費用（包括輔助生產內部交互分配轉入的費用）與按計劃單位成本分配轉出的費用之間的差額采用簡化計算方法全部計入管理費用。這種方法便于考核和分析各受益單位的成本，有利于分清各單位的經濟責任。但成本分配不夠準確，適用于輔助生產勞務計劃單位成本比較準確的企業(yè)。

　　（4）順序分配法

　　順序分配法，也稱梯形分配法，其特點是按照輔助生產車間受益多少的順序分配費用，受益少的先分配，受益多的后分配，先分配的輔助生產車間不負擔后分配的輔助生產車間的費用。適用于各輔助生產車間之間相互受益程序有明顯順序的企業(yè)。

　?。?）代數分配法

　　代數分配法的特點是先根據解聯立方程的原理，計算輔助生產勞務或產品的單位成本，然后根據各受益單位耗用的數量和單位成本分配輔助生產費用。此方法有關費用的分配結果最正確，但在輔助生產車間較多的情況下，未知數也較多，計算工作比較復雜，因此，本方法適用于已經實現電算化的企業(yè)。

　　（四）制造費用的歸集和分配

　　1.制造費用的歸集

　　制造費用的內容，包括物料消耗、車間管理人員的薪酬，車間管理用房屋和設備的折舊費、租賃費和保險費，車間管理用具攤銷，車間管理用的照明費、水費、取暖費、勞動保護費、設計制圖費、試驗檢驗費、辦公費以及季節(jié)性及修理期間停工損失等。制造費用屬于應計入產品成本但不專設成本項目的各項成本。制造費用應通過“制造費用”賬戶進行歸集，月末按照一定的方法從貸方分配轉入有關成本計算對象。

　　2.制造費用的分配和賬務處理

　?。?）制造費用的分配

　　通常采用生產工人工時比例法（或生產工時比例法）、生產工人工資比例方（或生產工資比例法）、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等。其計算公式概括如下：

　　制造費用分配率＝制造費用總額／各產品分配標準之和

　　（分母包括：產品生產工時總數或生產工人定額工時總數、生產工人工資總和、機器工時總數、產品計劃產量的定額工時總數）

　　某種產品應分配的制造費用＝該種產品分配標準×制造費用分配率

　　其中，由于生產工時是分配間接費用的常用標準之一，因此，生產工人工時比例法較為常見。

　　生產工人工資比例分配法適用于各種產品生產機械化程度相差不多的企業(yè)，如果生產工人工資是按生產工時比例分配，該方法實際上等同于生產工人工時比例法；

　　機器工時比例法是按照各產品生產所用機器設備運轉時間的比例分配制造費用的方法，適用于產品生產的機械化程度較高的車間；

　　按年度計劃分配率分配法是按照年度開始前確定的全年度適用的計劃分配率分配費用的方法，分配率的計算公式的分母按定額工時計算，年度內如果發(fā)生全年的制造用實際數與計劃數差別較大，應及時調整計劃分配率，該方法特別適用于季節(jié)性生產企業(yè)。

　?。?）制造費用的賬務處理

　　制造費用的分配方法一經確定，不應任意變更。無論采用哪種分配方法，都應根據分配計算結果，編制制造費用分配表，根據制造費用分配表進行制造費用分配的總分類核算和明細核算。相關會計分錄：

　　借：生產成本

　　　　貸：制造費用

　　（五）廢品損失和停工損失的核算

　　1.廢品損失的核算

　　廢品損失是指在生產過程中發(fā)生的和入庫后發(fā)現的不可修復廢品的生產成本，以及可修復廢品的修復費用，扣除回收的廢品殘料價值和應收賠款以后的損失。經質量檢驗部門鑒定不需要返修、可以降價出售的不合格品，以及產品入庫后由于保管不善等原因而損壞變質的產品和實行“三包”企業(yè)在產品出售后發(fā)現的廢品均不包括在廢品損失內。為單獨核算廢品損失，應增設“廢品損失”科目，在成本項目中增設“廢品損失”項目。廢品損失也可不單獨核算，相應費用等體現在“生產成本”、“原材料”等科目中。輔助生產一般不單獨核算廢品損失。

　?。?）不可修復廢品損失

　　不可修復廢品損失的生產成本，可按廢品所耗實際費用計算，也可按廢品所耗定額費用計算。

　?、購U品損失采用按廢品所耗實際費用計算時，要將廢品報廢前與合格品計算在一起的各項費用，采用適當的分配方法（見在產品和產成品之間成本的分配）在合格品與廢品之間進行分配，計算出廢品的實際成本，從“生產成本”科目貸方轉入“廢品損失”科目借方

　?、趶U品損失采用按廢品所耗定額費用計算不可修復廢品成本時，廢品的生產成本是按廢品數量和各項費用定額計算的，不需要考慮廢品實際發(fā)生的生產費用。

　　（2）可修復廢品損失

　　可修復廢品返修以前發(fā)生的生產費用，不是廢品損失，不需要計算其生產成本，而應留在“基本生產成本”科目和所屬有關產品成本明細賬中，不需要轉出。

　　返修發(fā)生的各種費用，應根據各種費用分配表，記入“廢品損失”科目的借方。其回收的殘料價值和應收的賠款，應從“廢品損失”科目貸方分別轉入“原材料”和“其他應收款”科目的借方。結轉后“廢品損失”的借方反映的是歸集的可修復損失成本，應轉入“生產成本”科目的借方。

　　2.停工損失的核算

　　停工損失是指生產車間或車間內某個班組在停工期間發(fā)生的各項費用，包括停工期間發(fā)生的原材料費用、人工費用和制造費用等。應由過失單位或保險公司負擔的賠款，應從停工損失中扣除。不滿一個工作日的停工，一般不計算停工損失。

　?。?）單獨核算停工損失的企業(yè)，應增設“停工損失”科目，在成本項目中增設“停工損失”項目。

　?。?）不單獨核算停工損失的企業(yè)中，不設立“停工損失”科目，直接反映在“制造費用”等科目中。輔助生產一般不單獨核算停工損失。